Beschluss (EU) 2025/2404 der Kommission vom 28. November 2024 zu Steuervorbescheid SA.38375 (2014/C) (ex 2014/NN) — Luxemburg — mutmaßliche Beihilfe für FFT (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen C(2024) 8564)

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nterner Transaktionen nicht mit dem Fremdvergleichsgrundsatz vereinbar wäre (19) und zu einer niedrigeren Steuerbemessungsgrundlage führen würde als bei einer korrekten Anwendung dieses Grundsatzes, würde diese Methode dem betreffenden Unternehmen einen selektiven Vorteil verschaffen (20). (54) In diesem Zusammenhang stellte die Kommission fest, dass es sich bei den OECD-Leitlinien um ein Referenzdokument handelt, in dem Methoden zur Annäherung an ein fremdvergleichskonformes Ergebnis empfohlen werden, und dass die Leitlinien bereits in früheren Kommissionsbeschlüssen als geeignete Orientierungshilfe zu diesem Zweck herangezogen wurden (21). (55) Daher stützte sich die Kommission in ihrem Einleitungsbeschluss — wie nachstehend näher erläutert — auf einen eigenständigen Fremdvergleichsgrundsatz. Sie stützte sich bei der Definition des Fremdvergleichsgrundsatzes im Rahmen ihrer beihilferechtlichen Würdigung in dieser Wettbewerbssache nicht auf das nationale Recht, d. h. Artikel 164 Absatz 3 des luxemburgischen Einkommensteuergesetzes (L.I.R.) (22) und das Rundschreiben (23). (56) Auf der Grundlage des oben definierten eigenständigen Fremdvergleichsgrundsatzes äußerte die Kommission in ihrem Einleitungsbeschluss die im Folgenden aufgeführten Zweifel, die sich somit ausschließlich auf die Vereinbarkeit des streitigen Steuervorbescheids mit dem Fremdvergleichsgrundsatz bezogen, wie er in der in den Erwägungsgründen 52 und 53 angeführten Rechtsprechung und den OECD-Leitlinien definiert ist. (57) Erstens kam die Kommission zu dem vorläufigen Schluss, dass mit dem streitigen Steuervorbescheid eine feste Steuerbemessungsgrundlage von 2,542 Mio. EUR (± 10 %) für die Tätigkeiten von FFT in Luxemburg genehmigt worden zu sein schien, die nur geringfügig variieren könnte und stabil bleiben würde, selbst wenn FFT zum Beispiel seine Tätigkeiten, auf denen die Festsetzung der Steuerbemessungsgrundlage beruhte, erheblich ausbauen würde. (58) Zweitens brachte die Kommission Zweifel an der Angemessenheit der vom FFT-Steuerberater gewählten Methode zur Schätzung der Vergütung für FFT zum Ausdruck. In seiner Verrechnungspreisanalyse verwendete der Steuerberater für die Berechnung dieser Vergütung die TNMM, bei der es sich um eine indirekte Methode handelt. In ihren vorläufigen Schlussfolgerungen vertrat die Kommission jedoch die Auffassung, dass bei Vorhandensein vergleichbarer Transaktionen auf dem Markt der Verwendung direkter Methoden, insbesondere der Preisvergleichsmethode („Comparable Uncontrolled Price Method“, im Folgenden „CUP-Methode“) Vorzug gegeben würde. In diesem Zusammenhang stellte die Kommission fest, dass Chrysler, das US-amerikanische Unternehmen der Fiat-Gruppe, seine Geschäftstätigkeit direkt über die Kapitalmärkte finanzierte und dass einige dieser Transaktionen mit denen von FFT vergleichbar sein könnten. (59) Drittens äußerte die Kommission bezüglich der Anwendung des CAPM zur Schätzung der erforderlichen Eigenkapitalrenditen Zweifel hinsichtlich der korrekten Anwendung des CAPM durch den Steuerberater von FFT. Sie hob hervor, dass die beiden Elemente, die zur Bestimmung der Vergütung von FFT auf der Grundlage des CAPM herangezogen wurden, d. h. die Höhe des vergüteten Kapitals und die Höhe der Vergütung für diesen Kapitalbetrag, zu niedrig angesetzt worden sind. (60) Was die Höhe des vergüteten Kapitals betrifft, so wurde im streitigen Steuervorbescheid akzeptiert, dass das CAPM lediglich auf einen Teil des Kapitals angewandt wurde, der als „risikotragendes Eigenkapital“ bezeichnet wurde, während das FFNA und FFC zugeführte Eigenkapital ohne plausible Erklärung von dem zu vergütenden Eigenkapital abgezogen wurde. Ferner stellte sich heraus, dass die Berechnung des „risikotragenden Eigenkapitals“ zu einer zu niedrigen Steuerbemessungsgrundlage zu führen schien, da sie gruppeninterne Vermögenswerte außer Acht ließ. In ihrem Einleitungsbeschluss stellte die Kommission die Annahme infrage, dass bei Transaktionen zwischen Gruppenunternehmen kein Kreditrisiko bestehe. Außerdem äußerte sie Zweifel bezüglich der Berechnung der Mindestkapitalanforderungen für das Kontrahenten- und das Kreditrisiko. Insbesondere gab es weder eine Begründung für die Wahl eines relativ niedrigen Risikogewichtungsfaktors von 20 % für das Kontrahentenrisiko noch wurde angegeben, was geschehen würde, wenn sich der Regulierungsrahmen erheblich ändern sollte. Im Verrechnungspreisbericht des Steuerberaters wurde nicht erklärt, warum die „Differenz zwischen den aufgelaufenen Habenzinsen auf Bankeinlagen und den aufgelaufenen Sollzinsen auf Bankdarlehen“ ein guter Indikator für das operative Risiko sei. Ferner enthielt er keine Erklärung für die Risikogewichtung von 15 %. In dem Bericht wurde auch nicht dargelegt, warum das Kontrahentenrisiko mit 6 % multipliziert wurde anstatt mit 8 %, obwohl die Mindestkapitalanforderung für das Kontrahentenrisiko nach der „Basel II“-Rahmenvereinbarung (24), auf die im Verrechnungspreisbericht ausdrücklich Bezug genommen wurde, 8 % beträgt. (61) Hinsichtlich der Höhe der Vergütung für dieses Kapital äußerte die Kommission Zweifel in Bezug auf die Bestimmung des Beta-Faktors, da dieser im Vergleich zu anderen vergleichbaren Unternehmen, die Finanzdienstleistungen erbringen, zu niedrig schien. Die Kommission äußerte außerdem Zweifel dahin gehend, dass der Steuerberater das 25. Perzentil anstelle des Medians für die Berechnung des Beta-Faktors gewählt hatte. (62) Viertens äußerte die Kommission im Zusammenhang mit der erwarteten Rendite auf das Eigenkapital, das als überschüssiges Kapital angesehen wurde, Bedenken in Bezug auf die Tatsache, dass im streitigen Steuervorbescheid ohne jede Begründung die Verwendung eines sehr niedrigen Satzes von 0,87 % genehmigt worden war. (63) Angesichts dieser Zweifel kam die Kommission in ihrem Einleitungsbeschluss zu dem vorläufigen Schluss, dass der streitige Steuervorbescheid FFT einen selektiven Vorteil verschaffte, da die Vergütung von einem fremdvergleichskonformen Ergebnis abwich. Da alle übrigen Voraussetzungen des Artikels 107 Absatz 1 AEUV erfüllt zu sein schienen und keine offensichtliche Grundlage für eine Vereinbarkeit mit dem Binnenmarkt nach Artikel 107 Absätze 2 oder 3 AEUV gegeben war, gelangte die Kommission zu dem vorläufigen Schluss, dass der streitige Steuervorbescheid eine mit dem Binnenmarkt unvereinbare staatliche Beihilfe darstellte. 5. STELLUNGNAHMEN LUXEMBURGS ZUM EINLEITUNGSBESCHLUSS 5.1. Zum Verfahren der Kommission (64) In Bezug auf das Verfahren machte Luxemburg geltend, dass die korrekte Vorgehensweise für den Erlass der Anordnung zur Auskunftserteilung in diesem Fall nicht befolgt worden sei, da die Verordnung (EG) Nr. 659/1999 es der Kommission nicht gestatte, in einem Einleitungsbeschluss Anordnungen zu erlassen. Vor dem Erlass einer derartigen Anordnung hätte das Verfahren nach Artikel 10 der Verordnung (EG) Nr. 659/1999 befolgt werden müssen. (65) Luxemburg wendete in Bezug auf die in der Anordnung zur Auskunftserteilung angeforderten Informationen außerdem ein, dass die Kommission nicht erklärt habe, warum die Offenlegung des Namens des Begünstigten für die beihilferechtliche Würdigung der Maßnahme erforderlich sei. Luxemburg erklärte, dass es den Namen zu dem Zeitpunkt nicht offenlegen könne. Zudem brachte Luxemburg vor, dass keine Klarstellungen zu den angeforderten Informationen erfolgt seien, obwohl das Verfahrenshandbuch der Kommission solche Klarstellungen vorsehe. (66) Die luxemburgischen Behörden führten außerdem an, dass es ihnen nicht möglich sei, das Durchführungsverbot umzusetzen, da im Einleitungsbeschluss nicht erklärt worden sei, inwiefern der streitige Steuervorbescheid eine Beihilfe darstelle; deshalb habe es die eingereichte Steuererklärung von FFT auf Grundlage der im streitigen Steuervorbescheid enthaltenen Methode genehmigt. (67) Luxemburg wendete außerdem ein, dass die Kommission gegen die Grundsätze der loyalen Zusammenarbeit, der Unparteilichkeit und der guten Verwaltungspraxis verstoßen habe, indem sie insbesondere nicht auf Luxemburgs Angebote, Zusammenkünfte anzuberaumen, reagiert habe, in deren Rahmen die im streitigen Steuervorbescheid angewandte Methode hätte erklärt werden können. (68) Luxemburg erhob Einspruch gegen den Beschluss der Kommission, ein separates Verfahren zu FFT (unter dem neuen Aktenzeichen SA.38375) einzuleiten, das getrennt von dem allgemeinen Prüfverfahren zur luxemburgischen Steuervorbescheidpraxis (unter dem Aktenzeichen SA.37267) geführt würde. Da Luxemburg die Anordnung zur Auskunftserteilung in der Sache SA.37267 vor dem Gericht angefochten hat, habe die Kommission künstlich eine Annullierung der genannten Anordnung durch Einleitung eines neuen Verfahrens umgehen können. (69) Schließlich machte Luxemburg geltend, dass die Kommission ihre Befugnisse missbraucht habe, indem sie Ermessensausübung mit der einfachen Auslegung einer normalen Rechtsvorschrift verwechselt habe. Insbesondere stelle der streitige Steuervorbescheid keine Ermessensausübung durch die luxemburgische Steuerverwaltung dar, sondern stehe mit Artikel 164 Absatz 3 L.I.R. und dem Rundschreiben im Einklang. Nach Angaben Luxemburgs sei es bei der Anwendung dieser Bestimmungen unvermeidbar gewesen, die Bestimmungen vor dem Hintergrund des jeweiligen Einzelfalls auszulegen, um Lösungen zu finden, die von den spezifischen Umständen bestimmt werden und auf diesen Umständen beruhen. Die Kommission verkenne den Unterschied zwischen einer Ermessensausübung einerseits und der Auslegung von Vorschriften, die abstrakte rechtliche Begriffe beinhalten und auf den jeweiligen Einzelfall angewandt werden müssen, andererseits. Darüber hinaus habe die Kommission die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten im Bereich der direkten Besteuerung verkannt, da sie der Auslegung des luxemburgischen Rechts durch die nationalen Behörden nicht Rechnung getragen habe. (70) Da im Fall FFT keine Ermessensausübung seitens der luxemburgischen Steuerverwaltung erfolgt ist, habe die Kommission auch nicht nachweisen können, dass der streitige Steuervorbescheid von der üblichen Verwaltungspraxis abwich. Luxemburg erklärte, dass seine Verwaltung basierend auf den Grundsätzen der Legalität und Gleichheit gehandelt und damit sichergestellt habe, dass alle Steuerzahler, die sich im Wesentlichen in der gleichen Situation befinden, gleich behandelt würden. Der Einleitungsbeschluss beruhe auf den OECD-Leitlinien und nicht auf der luxemburgischen Verwaltungspraxis. 5.2. Zu materiellrechtlichen Fehlern im Einleitungsbeschluss (71) Luxemburg führte allgemein aus, dass die Kommission einen materiellrechtlichen Fehler begangen habe, indem sie als Bezugssystem für die Feststellung des selektiven Vorteils einen Fremdvergleichsgrundsatz herangezogen habe, der nicht im luxemburgischen Recht verankert sei und nicht der nationalen Praxis entspreche. (72) Darüber hinaus warf Luxemburg der Kommission vor, die einschlägige Bestimmung des nationalen Rechts, d. h. Artikel 164 Absatz 3 L.I.R., sowie die darauf beruhende Verwaltungspraxis nicht auf den vorliegenden Fall angewendet und stattdessen ausschließlich die OECD-Leitlinien herangezogen zu haben. Auf diese Weise habe die Kommission die Berechnungsmethode bestimmt, die sie für am besten geeignet hielt, während das luxemburgische Recht keine spezifischen Methoden zur Festsetzung der Verrechnungspreise vorsehe. Daher habe die Kommission den Rechtsrahmen und die Verwaltungspraxis Luxemburgs in diesem Bereich vollständig außer Acht gelassen. (73) Ferner machte Luxemburg geltend, dass die Kommission die OECD-Leitlinien falsch ausgelegt habe, indem sie eine Hierarchie der Methoden zur Festsetzung der Verrechnungspreise erstellt habe. Luxemburg erklärte, dass die Wahl der TNMM gerechtfertigt und mit Artikel 164 L.I.R. vereinbar sei. (74) Hinsichtlich der im Einleitungsbeschluss geäußerten Zweifel warf Luxemburg der Kommission vor, sich zu sehr und zu einseitig auf die angebliche Steuerstrategie von Fiat auf Gruppenebene zu konzentrieren, ohne dabei zu berücksichtigen, dass Fiat als Gruppe andere Gründe gehabt haben könnte, seine Struktur so festzulegen, wie es geschehen ist. (75) Erstens habe die luxemburgische Steuerverwaltung einer „festen Steuerbemessungsgrundlage“, wie von der Kommission vorgebracht, nicht zugestimmt. Die steuerpflichtigen Einkünfte von FFT seien vom Umfang der Darlehensvergabe abhängig gewesen, und im Verrechnungspreisbericht sei für die zu erreichende Marge nur eine Bandbreite an Basispunkten festgelegt worden. (76) Zweitens vertrat Luxemburg bezüglich des erforderlichen Eigenkapitals und der von der Kommission geäußerten diesbezüglichen Zweifel die Auffassung, dass die Wahl der „Basel II“-Rahmenvereinbarung und die Entscheidung, Beteiligungen nicht einzubeziehen, sinnvoll gewesen seien. Da Beteiligungen durch Dividenden von Tochtergesellschaften vergütet würden, deren Höhe je nach den Ergebnissen und Reinvestitionsbedürfnissen der Tochtergesellschaften variieren könne, mache das Konzept einer auf diesen Einnahmenfluss anzuwendenden Marge wirtschaftlich keinen Sinn. (77) Drittens wendete Luxemburg ein, dass der Ausschluss gruppeninterner Verbindlichkeiten aus der Berechnung auch dadurch gerechtfertigt sei, dass die Verbindlichkeiten von FFT durch eine ausdrückliche Garantie zugunsten der Kreditgeber von FFT abgesichert gewesen seien. (78) Viertens warf Luxemburg der Kommission vor, die Art und Weise, wie der Beta-Faktor für die Festsetzung der Risikoprämie berechnet wurde, infrage gestellt zu haben. (79) Schließlich machte Luxemburg geltend, dass FFT angesichts des Grundsatzes des berechtigten Vertrauens hätte in der Lage sein müssen, sich während des gesamten Zeitraums der Gültigkeit des Steuervorbescheids, d. h. über einen Zeitraum von fünf Jahren, auf den streitigen Steuerbescheid zu stützen, da die Gruppe „Verhaltenskodex (Unternehmensbesteuerung)“ ausdrücklich bestätigt habe, dass die luxemburgische Steuervorbescheidpraxis mit dem Verhaltenskodex und den Leitlinien der OECD im Einklang steht. 6. STELLUNGNAHMEN DER BETEILIGTEN ZUM EINLEITUNGSBESCHLUSS (80) FFT übermittelte seine Stellungnahme zum Einleitungsbeschluss am 30. Oktober 2014 in zwei getrennten Dokumenten. 6.1. Erster Teil der Stellungnahme von FFT (81) Der erste Teil der Stellungnahme von FFT bezog sich auf i) die angeblich falsche Anwendung der OECD-Verrechnungspreisleitlinien durch die Kommission und ii) die angebliche Nichterfüllung des für die Feststellung eines selektiven Vorteils nach Artikel 107 Absatz 1 AEUV erforderlichen rechtlichen Standards. 6.1.1. Falsche Anwendung der OECD-Leitlinien (82) Erstens gab es laut FFT keine Vereinbarung mit der luxemburgischen Steuerverwaltung über ein festes steuerpflichtiges Einkommen, sondern lediglich eine Vereinbarung über eine Methode für die Vergütung der von FFT wahrgenommenen Treasury-Funktionen. (83) Zweitens brachte FFT Argumente für die Wahl der TNMM als am besten geeignete Methode vor. FFT erläuterte, dass die CUP-Methode nicht habe angewandt werden können, da es keine vergleichbaren internen Transaktionen gegeben habe. Darüber hinaus brachte FFT vor, dass es Verluste verzeichnet hätte, wenn es zur Ermittlung der Verrechnungspreise für die den Gruppenunternehmen gewährten Darlehen die Bewertung seiner Anleihen nach der CUP-Methode zugrunde gelegt hätte. (84) FFT wies ferner darauf hin, dass die Verrechnungspreisgestaltung zwar keine exakte Wissenschaft sei, dass es sich aber nach besten Kräften bemüht habe, eine fremdvergleichskonforme Vergütung für die Tätigkeiten zu schätzen. (85) Drittens beschloss FFT, was die Angemessenheit des Eigenkapitals von FFT betrifft, in Ermangelung spezifischer Orientierungshilfen im Rundschreiben für die Bestimmung der angemessenen Höhe des risikotragenden Eigenkapitals, sein Eigenkapital zu analysieren, um zu ermitteln, welcher Teil seines Kapitals erforderlich war, um seine Tätigkeiten wahrzunehmen und die entsprechenden Risiken zu übernehmen. Zu diesem Zweck verwies FFT auf die „Basel II“-Rahmenvereinbarung. FFT erklärte ferner, dass es aufgrund der Tatsache, dass Beteiligungstätigkeiten nicht für die Zwecke des streitigen Steuervorbescheids berücksichtigt wurden, gerechtfertigt gewesen sei, die Beteiligungen von FFT nicht in sein risikotragendes Eigenkapital einzubeziehen. Ferner sei die Höhe des Eigenkapitals, das den Investitionen in die Tochtergesellschaften von FFT entsprach, nicht einbezogen worden, da es sich dabei um Nicht-Portfolio-Investitionen in Tochtergesellschaften gehandelt habe, die durch Dividenden vergütet worden seien. Allerdings hätten die Dividenden keinen Verrechnungspreisanalysen unterlegen, was mit der „Basel II-Rahmenvereinbarung“ und Artikel 57 der Richtlinie 2006/48/EG des Europäischen Parlaments und des Rates (25) über die Aufnahme und Ausübung der Tätigkeit der Kreditinstitute (im Folgenden „Eigenkapitalrichtlinie“) im Einklang gestanden habe. (86) Viertens erklärte FFT in Bezug auf die von der Kommission durchgeführte Analyse der Behandlung gruppeninterner Forderungen und in Bezug auf die Tatsache, dass in der FFT-Vorabvereinbarung keine anderen Vermögenswerte als im Eigentum Dritter stehende Vermögenswerte berücksichtigt wurden, dass das Kreditrating der Gruppe bereits in die Finanzierungskosten der Gruppe einbezogen worden sei. Da FFT und alle verbundenen Gruppenunternehmen ein Kreditrating aufwiesen, das dem von Fiat S.p.A. entsprach, sei für FFT bei der Darlehensvergabe an seine verbundenen Gruppenunternehmen kein zusätzliches Kreditrisiko entstanden. In diesem Zusammenhang erläuterte FFT, wie der von FFT verlangte Zinssatz festgesetzt worden sei. (87) Fünftens sei es nach Angaben von FFT gerechtfertigt gewesen, den auf seine risikogewichteten Vermögenswerte angewendeten Koeffizienten von 6 % zu verwenden, da dies seinem Verständnis der „Basel II“-Rahmenvereinbarung entspreche, übertragen auf nicht dem Bankensektor angehörende Finanzinstitute in bestimmten europäischen Rechtsordnungen (z. B. Italien) durch örtliche Regulierungsbehörden im Einklang mit der Eigenkapitalrichtlinie. FFT brachte ferner vor, dass die Risikogewichtung für das Vermögenswertrisiko und das operative Risiko mit der „Basel II“-Rahmenvereinbarung im Einklang stehe. In Bezug auf eine mögliche Änderung des Regulierungsrahmens machte FFT geltend, dass die entsprechenden Kriterien auch nach der „Basel III“-Rahmenvereinbarung (26) und der Richtlinie 2013/36/EU des Europäischen Parlaments und des Rates über den Zugang zur Tätigkeit von Kreditinstituten und die Beaufsichtigung von Kreditinstituten und Wertpapierfirmen (27) weiterhin gültig seien. (88) Sechstens machte FFT in Bezug auf die Bedenken der Kommission hinsichtlich des angewandten Beta-Faktors geltend, dass die Bandbreite von Fremdvergleichswerten fast gleich geblieben wäre, selbst wenn bestimmte vergleichbare Unternehmen (wie z. B. nationale Banken) nicht einbezogen worden wären. Da FFT als Treasury-Gesellschaft agiere, seien die Beta-Faktoren der Finanzierungsgesellschaften die am besten geeigneten Vergleichswerte. Darüber hinaus beziehe sich das Rundschreiben eindeutig auf Finanzdienstleister. Die Wahl des 25. Perzentils der Bandbreite von Fremdvergleichswerten habe mit den OECD-Leitlinien im Einklang gestanden. (89) Siebtens teilte FFT nicht die Bedenken der Kommission, dass eine Eigenkapitalrendite von 0,87 % zu niedrig sei. Das überschüssige Kapital, d. h. das Kapital, das für die Deckung der von FFT im Rahmen seiner Finanzierungstätigkeit eingegangenen Risiken nicht notwendig war, sei entweder im Bedarfsfall an andere Unternehmen der Gruppe geliehen oder zur Finanzierung von Betriebskosten eingesetzt worden, die FFT bei der Erbringung von Finanzdienstleistungen entstanden. Die Vergütung dieses Kapitals hätte daher an die Vergütung kurzfristiger Liquiditätsanlagen angepasst werden sollen. 6.1.2. Prüfung der Selektivität durch die Kommission (90) FFT machte geltend, dass selbst wenn die Analyse der Kommission hinsichtlich der Einhaltung des Fremdvergleichsgrundsatzes korrekt wäre, der Einleitungsbeschluss keinen Nachweis dafür liefere, dass FFT im Vergleich zu den übrigen luxemburgischen Steuerpflichtigen, die sich in einer vergleichbaren rechtlichen und tatsächlichen Situation befanden, eine Vorzugsbehandlung gewährt worden wäre. Der Einleitungsbeschluss habe keinen Vergleich der Situation von FFT mit der anderer luxemburgischer Steuerpflichtiger enthalten, wie etwa mit den 21 anderen Steuerpflichtigen, deren Vorabvereinbarungen von der Kommission geprüft worden waren. FFT habe, ebenso wie jeder andere luxemburgische Steuerpflichtige mit einer echten Präsenz in Luxemburg, das Recht gehabt, mit der luxemburgischen Steuerbehörde eine Vorabvereinbarung zu schließen. (91) Angesichts der Tatsache, dass die Gesamtkörperschaftssteuer von FFT in Luxemburg (im Geschäftsjahr 2011) 28,8 % betrug, während der normale Körperschaftssteuersatz in Italien ungefähr bei 33 % lag, hätte ein höherer Gewinn von FFT zu höheren abzugsfähigen Kosten in Italien geführt, da die Mehrheit der von FFT gewährten Darlehen an Fiat Finance S.p.A. vergeben wurden. Somit sei nicht klar, welche Art von „Beihilfe“ die Gruppe als Ganzes erhalten hätte, wenn FFT einen niedrigeren Gewinn in Luxemburg angegeben hätte und deshalb in Italien zu geringeren Steuerabzügen berechtigt gewesen wäre. 6.2. Zweiter Teil der Stellungnahme von FFT 6.2.1. Die Vorabvereinbarung habe nicht zu einem „Vorteil“ geführt (92) Der zweite Teil der Stellungnahme von FFT begann mit einer Erklärung über die Bedeutung von Vorabvereinbarungen im Allgemeinen; sie würden als Teil des allgemeinen Steuersystems betrachtet und vom luxemburgischen Steuersystem anerkannt. Die FFT-Vorabvereinbarung folge den im Rundschreiben dargelegten Orientierungshilfen und weiche nicht vom allgemeinen luxemburgischen Steuersystem ab. (93) Die luxemburgischen Verrechnungspreisvorschriften, die die Grundlage für das Rundschreiben bildeten, seien Teil des allgemeinen Steuersystems. Die luxemburgischen Verrechnungspreisvorschriften wichen nicht vom allgemeinen Steuersystem ab, da sie die OECD-Leitlinien in der Praxis einhielten und darauf abzielten, einen fremdvergleichskonformen Gewinn zu ermitteln. (94) Hinsichtlich der von der Kommission in ihrem Einleitungsbeschluss in Bezug auf die Wahl der Verrechnungspreismethode dargelegten Bedenken führte FFT aus, dass die TNMM eine allgemein anerkannte und von der OECD genehmigte Methode sei, die mit dem allgemeinen luxemburgischen Steuersystem im Einklang stehe. (95) FFT war der Ansicht, dass die Steuerbehörden bei der Anwendung der TNMM einen gewissen Ermessensspielraum haben sollten, da die TNMM bei der Bestimmung des steuerpflichtigen Gewinns niemals zu einem einzigen Ergebnis, sondern stets zu einer Bandbreite gültiger Ergebnisse führe. Dementsprechend hätte die Differenz zwischen dem von FFT errechneten steuerpflichtigen Einkommen (das von der luxemburgischen Steuerverwaltung akzeptiert wurde) und dem von der Kommission berechneten vermeintlichen steuerpflichtigen Einkommen nicht als Vorteil im Sinne der Beihilfevorschriften angesehen werden dürfen. Ein solcher Vorteil würde nur dann vorliegen, wenn die Maßnahme offenkundig von den Standardvorschriften für die Verrechnungspreisgestaltung abweichen würde und über den Ermessensspielraum der Steuerverwaltung hinausgehen würde. Anderenfalls würde dies einen Eingriff der Kommission in die Besteuerungsbefugnisse eines Mitgliedstaats bedeuten. (96) Bei der Beurteilung des Vorliegens eines Vorteils hätte die Kommission nach Auffassung von FFT die Gesamtauswirkungen auf die „Gruppe“ berücksichtigen müssen. In dieser Hinsicht sei der Fiat-Gruppe keinerlei Vorteil gewährt worden, denn jede Erhöhung der Steuerbemessungsgrundlage in Luxemburg sei durch einen erhöhten Steuerabzug in anderen europäischen Ländern (in den le