Beschluss (EU) 2017/502 der Kommission vom 21. Oktober 2015 über die staatliche Beihilfe der Niederlande SA.38374 (2014/C) (ex 2014/NN) zugunsten von Starbucks (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen C(2015) 7143) (Text von Bedeutung für den EWR. )

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ltung beim Abschluss der SMBV-APA Anpassungen akzeptiert hat, die der Steuerberater von Starbucks vorgenommen hat; und 3. Ob es richtig war, dass die niederländische Steuerverwaltung die Auslegung von SMBV bezüglich der Berechnung von Lizenzgebühren in den Gewinn- und Verlustrechnungen der SMBV akzeptiert hat, soweit das Niveau dieser Lizenzgebühren nicht mit dem Wert des betreffenden geistigen Eigentums zusammenhängt. (158) Genauer gesagt hinterfragt im ersten Bedenken die Kommission die Annahme des Steuerberaters im Verrechnungspreisbericht, dass SMBV kein Risiko trägt und demzufolge als Lohnhersteller oder Auftragshersteller eingestuft werden sollte. Insbesondere bezog sich die Kommission auf den Nachweis von Bestandsrisiko in den Finanzkonten der SMBV, was diese Annahme infrage stellt. (159) Im zweiten Bedenken hinterfragte die Kommission zwei aufeinander folgende Anpassungen des Steuerberaters, die beide dasselbe Ziel zu haben scheinen, nämlich ein Problem der Vergleichbarkeit zu lösen. Die erste Anpassung betrifft die Senkung der Kostenbasis für die Berechnung der Steuerbemessungsgrundlage der SMBV-Betriebskosten. Der Steuerberater hielt das für angemessen, weil SMBV ein Lohnhersteller oder Auftragshersteller wäre. Eine zweite Anpassung, im Verrechnungspreisbericht als „Aufschlagsanpassung bei Umtausch“ (Conversion Mark-up Adjustment) bezeichnet, erfolgt nach Abzug eines Vielfachen der COGS von dem Gewinn der Unternehmen, die für den Vergleich von Verrechnungspreisen benutzt werden. Diese zweite Anpassung, die von den Niederlanden als eine „Betriebskapitalanpassung“ dargestellt wird, senkt die Steuerbemessungsgrundlage von SMBV in den Niederlanden, jedoch schienen weder die Anpassung noch die von dem Steuerberater angewandten Methoden begründet. (160) Schließlich hinterfragte in ihrem dritten Bedenken die Kommission den fremdvergleichskonformen Charakter der von SMBV an Alki LP gezahlten Lizenzgebühr, da der Betrag der Lizenzgebühr in keinem Bezug zu dem Wert des geistigen Eigentums zu sein schien, für das die Gebühr eine Vergütung sein sollte. Weil bei der Verrechnungspreisanalyse die „Transaktionsbezogene Netto-Margen-Methode“ (TNMM) angewandt wurde, entspricht die Lizenzgebühr in Wirklichkeit dem Restgewinn von SMBV, das heißt, jeder von SMBV verzeichnete Gewinn, der [9-12] % Prozent der Betriebskosten übersteigt, wird zu einer steuerlich absetzbaren Lizenzabgabe umgewandelt (siehe Abbildung 2). 4. STELLUNGNAHME DER NIEDERLANDE (161) Die Niederlande übermittelten ihre Stellungnahme zum Einleitungsbeschluss am 16. Juli 2014. Zuerst besprechen sie warum die in der SMBV-APA vereinbarte Vergütung fremdvergleichskonform ist und warum die von dem Steuerberater gewählte Methode für die Bestimmung dieser Vergütung geeignet ist. Zweitens fokussieren sie auf den Grund, aus dem die SMBV-APA keinen selektiven Vorteil an SMBV gewährt. 4.1. Stellungnahme zu der Verrechnungspreisgestaltung (162) Nach Ansicht der Niederlande ist die in der SMBV-APA vereinbarte Vergütung fremdvergleichskonform und die TNMM ist die geeignete Methode, um im vorliegenden Fall zu einem fremdvergleichskonformen Ergebnis zu gelangen. Die Niederlande behaupten, dass die Verrechnungspreisgestaltung keine exakte Wissenschaft ist und dass es deshalb eine Spanne von Zahlen gibt, innerhalb derer der Verrechnungspreis liegen kann. (163) Die Niederlande behaupten, dass, nach den OECD-Verrechnungspreisleitlinien, die Vergütung für Transaktionen zwischen zwei unabhängigen Unternehmen üblicherweise den von jedem Unternehmen ausgeführten Funktionen entspricht und dass deswegen die Funktionsanalyse im Mittelpunkt der Beurteilung des fremdvergleichskonformen Charakters der Vergütung von SMBV stehen sollte. Nach den OECD-Verrechnungspreisleitlinien muss man bei den Vertragsbedingungen beginnen um festzustellen, ob der Fremdvergleichsgrundsatz richtig angewandt wurde. (164) Nach Ansicht der Niederlande, das von Starbucks an Alki LP übertragene geistige Eigentum an kaffeebezogenes Wissen und Informationen, umfasst die Nutzung von Technologie und Fachkenntnissen, die das Rezept für die Kaffeebohnenmischung, das Kaffeeröstverfahren und die Herstellung von anderen Kaffee-Folgeprodukten betreffen. (165) Die Niederlande weisen darauf hin, dass das Abkommen zwischen SMBV und Alki LP über das Rösten nicht als eine einfache Lizenzvereinbarung über geistiges Eigentum angesehen werden kann. Diese Produktionsvereinbarung mit 50-jähriger Dauer betrifft das Rösten von grünen Kaffeebohnen seitens der SMBV. Das Abkommen über das Rösten ist ein Vertrag zwischen einem Auftraggeber und einem Auftragnehmer, der auch die Übertragung eines Rechts des geistigen Eigentums regelt. (166) Der Sitz von Alki LP befindet sich nicht in den Niederlanden und, nach der internationalen Aufteilung der Besteuerungsbefugnisse, ist Alki LP nicht verpflichtet, in den Niederlanden Steuern zu zahlen. Die Tätigkeiten der Mitarbeiter von SMBV bleiben nach wie vor: 1. Kaffeeherstellung und -rösten: Diese Tätigkeiten werden von Produktionspersonal, Technikern für das Rösten, Wartungspersonal, Qualitätssicherungspersonal und Lagerpersonal ausgeführt. 2. Logistik und verwaltungstechnische Unterstützung. (167) Die Niederlande erklären, dass der Vorsatz von Starbucks schon immer die Einrichtung einer funktionsfähigen, risikoschwachen Röstanlage war, und dass sich die entsprechenden Tatsachen und Umstände mit den Jahren nicht wesentlich geändert haben. Wie sie behaupten, nachdem SMBV keine Unternehmensumstrukturierung vorgenommen hat, kann die Kommission keine Passagen aus dem 9. Kapitel der OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010 zitieren, da diese Leitlinien bei dem Abschluss der SMBV-APA noch nicht verfügbar waren. Nach den OECD-Verrechnungspreisleitlinien sollte die Anwendung der Nachbetrachtung gemieden werden. (168) Nach den Niederlanden ist SCTC für die Anschaffung der grünen Kaffeebohnen zuständig. Sie argumentieren weiter, dass SMBV nicht an der Beschaffung von Rohstoffen beteiligt ist: gemäß dem Abkommen über das Rösten, kann SMBV Rohstoffe nur von Akteuren beziehen, welche Alki LP angegeben hat. SMBV hat bei der Bestandsverwaltung nur eine administrative Rolle und trägt nicht das endgültige Bestandsrisiko. (169) Insbesondere was die administrative Rolle betrifft, erklären die Niederlande, dass SMBV gemäß dem Abkommen über den Kauf von Rohkaffee dafür verantwortlich ist, die Informationen zu potentiellen Käufen von grünen Bohnen bereitzustellen; trotzdem erhält SMBV diese Informationen von Alki LP und von den Entwicklern, wie es Alki LP vorschreibt. Also werden die Spezifikationen von SMBV erst weitergegeben, wenn sie die dafür notwendigen Informationen erhalten hat. Nach Ansicht der Niederlande ergibt sich aus dieser Kombination ein Zustand, in dem die Rolle der Rohstoffe vergleichbar ist mit der Rolle der Warenlieferung auf Grundlage der Sendung. (170) Zu dem endgültigen Bestandsrisiko fügen die Niederlande hinzu, dass SMBV, obwohl sie sich das rechtliche Eigentum an allen Produkten und Materialien, die zur Herstellung verwendet werden, vorbehalten und für Bestandsabschreibungen Vorschriften vorgesehen hat, letztendlich nicht die Kosten trägt, für die diese Vorschriften erlassen worden sind. So wie die Lizenzzahlung in dem Abkommen für das Rösten bestimmt ist, trägt letztendlich Alki LP diese Kosten. (171) Nach den Niederlanden sind keine Mitarbeiter von SMBV an Geschäftsverhandlungen mit den Entwicklern/Abnehmern von Starbucks beteiligt. Was die Festlegung der Preise betrifft, argumentieren die Niederlande, dass Starbucks […] die Formeln für die internationale Preisgestaltung bestimmt. Die Buchhaltungsabteilung von Starbucks […] übermittelt an SMBV die Preisliste („[…] Preisliste“) via Alki LP, und diese Preise werden mithilfe der weltweit übernommenen Preisgestaltungsformeln berechnet, auf die sich die Lieferverträge zwischen SMBV und den Entwicklern stützen. Der Kaufpreis der grünen Bohnen, den SMBV zahlt, ergibt sich durch eine Preisgestaltungsformel, welche Aspekte wie […] umfasst. Wenn die zugrunde liegenden Kosten steigen oder fallen, verändert sich auch die Kostenbasis, die zur Bestimmung der Preise zwischen SMBV und seinen Entwicklern festgelegt wurde. Darüber hinaus verpflichten sich die Entwickler Kaffee und wichtige Waren zu kaufen gemäß dem ADOA zwischen Starbucks Coffee BV und den Entwicklern. (172) Nach Angaben der Niederlande arbeitet SMBV nicht anhand eines Auftragsherstellervertrages. Die vertragliche Beziehung hat eine Situation zur Folge, wo die grünen Kaffeebohnen von SCTC legal, aber ohne funktionalen Beitrag, gekauft und den Käufern in Rechnung gestellt werden. Trotz dieses Mangels an Funktionalität bezüglich des Kaufs und Verkaufs, müssen die Bestände gemäß den Rechnungslegungsstandards in der Bilanz von SMBV erscheinen. (173) Die oben beschriebenen vertraglichen Beziehungen zwischen SMBV, Alki LP, SCTC und den Entwicklern führen nach Ansicht der Niederlande zu dem Schluss, dass SMBV ein Hersteller mit einem niedrigen Risikoprofil ist, und dieser Schluss wird von der Funktionsanalyse weiter unterstützt. Deshalb soll nach den Niederlanden SMBV als die „am wenigsten komplexe Einheit“ (geprüfter Partner) angesehen werden, deren fremdvergleichskonforme Vergütung mithilfe einer Vergleichsstudie bestimmt werden muss. (174) Nach Angaben der Niederlande bieten die Datenbanken, die bei der Erstellung einer Vergleichsstudie benutzt werden, keine Details wie Transaktionspreise oder -bedingungen. Die zur Verfügung stehenden Informationen beschränken sich auf den Vergleich der Betriebsergebnisse für die ganze Geschäftseinheit. TNMM ist die weltweit am meisten benutzte Methode. Nach Aussage der Niederlande wird das sowohl in den OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010 als auch in denen von 1995 bestätigt, welche beim Abschluss der SMBV-APA galten. (175) Hinsichtlich der Produktionsfunktion von SMBV wird von SMBV ein kostenorientierter Ertragsindikator (profit level indicator) verwendet (TNMM mit einem Gewinnaufschlag auf die Kosten). In dieser Hinsicht betonen die Niederlande dass, gemäß dem Ziffer 4.9 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien (85), die niederländische Steuerverwaltung bei ihrer Verrechnungspreisüberprüfung immer aus der Perspektive der Methode ausgeht, die der Steuerzahler verwendet. Im zweiten Kapitel des Dekrets steht auch, dass die Niederlande keine „Regel der besten Methode“ anwenden. Dieser Ausgangsgedanke, der nach den Niederlanden mit den OECD-Verrechnungspreisleitlinien im Einklang steht, wird auch in der SMBV-APA angewandt und hatte zur Folge, dass die TNMM mit dem von SMBV vorgeschlagenen Ertragsindikator akzeptiert wurde. (176) Angesichts der Rolle von SMBV als Lohnhersteller sind die relevanten Kosten zur Bestimmung der Kostenbasis, welche zur Berechnung des Gewinnaufschlags benutzt wird, diejenigen Kosten, aus denen sich Mehrwert ergab. Die Niederlande behaupten, im Falle von SMBV seien Betriebskosten die relevanten Kosten mit Mehrwert, auf die ein Gewinnaufschlag berechnet wird. Auf Basis des Bezugswerts, beträgt also der Gewinnaufschlag [9-12] % der Betriebskosten. SMBV hat ein risikoschwaches Profil und keinen Mehrwert bezüglich der Rohstoffe und spielt eine unterstützende Rolle für die Produkte, die nicht mit Kaffee zusammenhängen. Die mit diesen beschränkten Unterstützungstätigkeiten verbundenen Betriebskosten sind in der Kostenbasis inbegriffen. Das hat zur Folge, dass auch diese Tätigkeiten mit einem Gewinnaufschlag von [9-12] % bezahlt werden. (177) Zu den Anpassungen zwecks Vergleichbarkeit argumentieren die Niederlande, dass es zu der Zeit, wo der Verrechnungspreisbericht erstellt wurde, auf den die SMBV-APA basiert, keine Anhaltspunkte dafür gab, wie man mit Herstellern mit einem risikoschwachen Profil umgehen sollte. Sie geben zu, dass die OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010 mehr Anleitungen zu den Anpassungen zwecks Vergleichbarkeit enthalten, unter anderem Anpassungen des Betriebskapitals, aber geben zu bedenken, dass diese Beispiele nur Leitlinien sind, was bedeutet, dass andere Standpunkte auch ein fremdvergleichskonformes Ergebnis haben können. Darüber hinaus argumentieren die Niederlande, dass die Beurteilung darüber, ob die SMBV-APA im Einklang mit dem Fremdvergleichsgrundsatz steht, sich auf das Wissen und die OECD-Verrechnungspreisleitlinien stützen soll, welche zu dieser Zeit verfügbar waren, also auf die OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 1995. Daher könne auch der Anhang zum Kapitel III der OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010 nicht angewandt werden, auch wenn dort ein Anwendungsbeispiel von Vergleichbarkeitsanpassung zu finden ist. (178) Die Niederlande haben auch eine Sensitivitätsanalyse zu der Fremdvergleichsspanne gemacht, berechnet nach den Methoden des Verrechnungspreisberichts, wo sich einige der Parameter verändert hatten. Im Rahmen des Vergleichs untersuchten die Niederlande andere Zeiträume und kalkulierten erneut die als fremdvergleichskonform angesehenen Spannen für die Zeiträume 2008-2012 und 2003-2012 im Vergleich zu dem Zeitraum 2001-2005 des Verrechnungspreisberichts. Zusätzlich haben die Niederlande erneut die Spanne berechnet, für den Fall dass der COGS-Prozentsatz, der bei der zweiten Anpassung von der Vergütung abgezogen wird, nicht EURIBOR plus 50 Basispunkte, sondern eher EURIBOR minus 50 Basispunkte wäre, und schließlich für den Fall, dass der Prozentsatz das wäre, was die Niederlande als „Leistungsbilanzsatz“ bezeichnen. Die Niederlande kalkulierten auch die von SMBV erreichte Marge als Prozentsatz der Betriebskosten und der Rohstoffkosten (außer der Kosten, die mit Tee und anderen COGS von intermediärem Charakter verbunden sind) für die Zeiträume 2008-2012 und 2003-2012, und verglichen sie für die gleichen Zeiträume mit dem Aufschlag auf die Gesamtkosten der vergleichbaren Unternehmen sowohl auf EBT- als auch auf EBIT-Niveau. Gestützt auf diese Simulationen kommen die Niederlande zu dem Schluss, dass selbst wenn irgendeins der Bedenken der Kommission akzeptiert werden sollte, letztendlich die Vergütung doch innerhalb der Fremdvergleichsspanne liegen würde. Nach den OECD-Verrechnungspreisleitlinien dürfen keine Berichtigungen vorgenommen werden, wenn die Vergütung innerhalb der Fremdvergleichspanne liegt. (179) Schließlich fechten die Niederlande im allgemeineren Sinn den Vorwurf an, dass sie die zugrunde liegenden Verträge nicht angefordert haben, die hätten zeigen können, dass das von SMBV getragene Risiko gering war; in ihrer Meinung ist das nicht notwendig, da jede APA immer die kritische Annahme beinhaltet, dass die dargestellten Tatsachen und Umstände korrekt erscheinen und dass die APA im Falle, wo die Tatsachen nicht korrekt dargestellt wurden, gekündigt werden kann. Die Niederlande argumentieren darüber hinaus, dass sie nicht alle Verträge anzufordern brauchten, da ihnen der historische Hintergrund der Einrichtung der Röstanlage zur Verfügung stand (86). 4.2. Stellungnahme zur Anwendung von Artikel 107 Absatz 1 AEUV (180) Weiterhin behaupten die Niederlande, dass im Falle von SMBV kein selektiver Vorteil verschafft wurde und dass keine staatliche Beihilfe im Sinne von Artikel 107 Absatz 1 AEUV vorliegt. (181) Die Niederlande erklären, dass der Fremdvergleichsgrundsatz im Artikel 8b Absatz 1 des niederländischen Körperschaftsteuergesetzes (CIT) verankert und im Dekret weiterentwickelt wurde, was völlig im Einklang steht mit Artikel 9 des OECD-Musterabkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von Einkommen und Vermögen. Die Niederlande wiederholen die Aussage des Dekrets, dass Letzteres auf Aspekte abzielt, wo die OECD-Verrechnungspreisleitlinien Spielraum für unterschiedliche Auslegungen lassen oder ein Mangel an Klarheit abzulesen ist. (182) Insbesondere argumentieren die Niederlande, dass in Situationen, die sich auf Verrechnungspreise beziehen, ein selektiver Vorteil nur dann vorliegen kann, wenn es sich aufzeigt, dass es eine eindeutige Abweichung von den OECD-Verrechnungspreisleitlinien und dem Dekret gibt und dass bei der Anwendung des Verrechnungspreisgrundsatzes offensichtliche Fehleinschätzungen vorliegen oder wenn es eine Abweichung von einer feststehenden nationalen Politik gibt. Jedoch bedeutet das Ermessen der Steuerbehörden bei der Bewertung und der Anerkennung von Methoden und Resultaten in einzelnen Fällen keinesfalls eine Selektivität oder eine willkürliche Behandlung. Da die Niederlande das Ergebnis der SMBV-APA als eine akzeptable Annäherung an einen Marktpreis erachten, sind sie der Meinung, dass dies der SMBV keinen Vorteil verschafft. (183) Die Niederlande argumentieren weiterhin, dass das von der Kommission angewandte Referenzsystem, d. h. das allgemeine Steuersystem, das auf der Differenz zwischen Gewinnen und Verlusten im Rahmen der von einem Unternehmen ausgeführten Tätigkeiten basiert, nicht korrekt erkannt wurde. Nach Ansicht der Niederlande sollte das korrekte Referenzsystem das Körperschaftsteuergesetz sein, welches den Fremdvergleichsgrundsatz nach Artikel 8b Absatz 1 CIT umfasst, und das Dekret, welches weitere Leitlinien zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes bietet. Die Niederlande argumentieren, dass es keinen selektiven Vorteil geben kann, solange die SMBV-APA nicht von Artikel 8b Absatz 1 CIT und dem Dekret abweicht. (184) Was die angewandte TNMM anbelangt, argumentieren die Niederlande, dass aufgrund des Dekrets jeder Steuerzahler im Grunde eine Verrechnungspreismethode frei wählen kann, vorausgesetzt, dass diese Methode zu einem fremdvergleichskonformen Ergebnis für den jeweiligen Geschäftsvorfall führt. Deshalb gehen die Bedenken über die Verwendung der TNMM, welche die Kommission geäußert hat, über die Bedenken hinaus, welche die niederländische Steuerbehörde dem Dekret gemäß zu dieser Verrechnungspreismethode geäußert haben könnte. Die Niederlande bestehen überdies darauf, dass das Dekret nur verlangt, dass eine Verrechnungspreisanalyse zu einer Spanne von fremdvergleichskonformen Ergebnissen und nicht zu einem genauen fremdvergleichskonformen Preis führt. (185) Zusätzlich bringen die Niederlande das Argument vor, dass der Beschluss die Tatsache nicht zu berücksichtigen scheint, dass verbundene und nicht verbundene Unternehmen nicht immer in einer vergleichbaren rechtlichen und tatsächlichen Situation sind. Es gibt immer Unterschiede zwischen verbundenen und nicht verbundenen Unternehmen, und den Niederlanden zufolge ist das auch in dem Groepsrentebox-Beschluss der Kommission anerkannt (87). (186) Schließlich bemerken die Niederlande, dass die Kommission, wenn sie ihre eigene Auslegung der Steuerprinzipien den Mitgliedstaaten auferlegen würde, in die Hoheitsgewalt der Niederlande eingreifen würde. 5. STELLUNGNAHMEN BETEILIGTER 5.1. Stellungnahme von Starbucks zu dem Einleitungsbeschluss und der Market-if-Touched (MIT)-Anforderung (187) Starbucks übermittelte seine Stellungnahme zu dem Einleitungsbeschluss am 16. Januar 2015. Außerdem übermittelte Starbucks der Kommission Marktinformationen mit verschiedenen Schreiben am 13. April 2015, 29. Mai 2015, 10. September 2015 und 23. September 2015. Die Stellungnahmen von Starbucks sind denen der Niederlande insofern ähnlich, als beide argumentieren, dass die Vergütung in der SMBV-APA fremdvergleichskonform war und der SMBV keinen selektiven Vorteil verschaffte. (188) Erstens argumentiert Starbucks, dass SMBV nur beschränkte, risikoschwache Tätigkeiten ausübt, zugunsten der weltweiten Starbucks-Organisation in der EMEA-Region. Zur Stützung dieser Argumentation […]. Nach Starbucks ist die Hauptzuständigkeit von SMBV das Rösten und Verpacken von Kaffee, sowie Logistik- und Verwaltungsaktivitäten, um eine reibungslose und effiziente Lieferung der verschiedenen Waren an die Entwickler zu sichern. (189) Zur gewählten Struktur argumentiert Starbucks, dass eine Vereinbarung für das Rösten auf der Grundlage der Sendung in Betracht gezogen worden war, aber das wäre unpraktisch gewesen und hätte Verwaltungsverwicklungen und zu viele interne Transaktionen zur Folge gehabt. Um die administrative und rechtliche Struktur mit dem materiellen Güterstrom abzustimmen, und aus Effizienzgründen, entschied sich Starbucks, die SMBV als Auftraggeber und Rechnungssteller zu benutzen. Eine der Folgen dieser Struktur ist, dass die Bestände (an grünen Kaffeebohnen, Nicht-Kaffeeprodukten und nicht strategischen Waren) in der Bilanz von SMBV erscheinen, da die Rechnungslegungsstandards und die jeweilige Praxis dem rechtmäßigen Güterstrom folgen. Allerdings argumentiert Starbucks, dass die Rolle von SMBV als Auftraggeber und Rechnungssteller nur administrativen Charakter hat und keine Übertragung von Risiken oder unternehmerischen Verantwortlichkeiten zur Folge hat, da nach dem Abkommen für das Rösten vielmehr Alki LP mit Unterstützung von Starbucks US das gesamte finanzielle Risiko, darunter auch das Bestandsrisiko, von SMBV trägt. Darüber hinaus, selbst wenn SMBV der Vertragspartner der Entwickler ist, geschieht das auf der Basis von standardisierten Abkommen und zugrunde liegenden Geschäftsbedingungen, welche von Starbucks US bestimmt werden. Schließlich, da SMBV das rechtliche Eigentum erwirbt, müssen auch die Bestände in ihrer Bilanz erscheinen, was nach Starbucks auch erklärt, warum SMBV Maßnahmen für den Fall von Bestandsüberalterung getroffen hat, wofür sie nach der SMBV-APA eine Entschädigung erhält. (190) Was die gewählte Verrechnungspreismethode betrifft, obwohl sie nicht im Verrechnungspreisbericht enthalten ist, stellt Starbucks die Rolle von Alki LP der Rolle von SMBV gegenüber. Starbucks argumentiert, dass SMBV die weniger komplexe Geschäftseinheit ist, da SMBV nur Routinetätigkeiten in den Bereichen Rösten, Verpacken, Logistik und Verwaltung ausführt, während Alki LP das wertvolle geistige Eigentum lizenziert und das unternehmerische Risiko trägt. Daher ist die TNMM die geeignetste Verrechnungspreismethode. Starbucks argumentiert, dass die Preisvergleichsmethode zu Verrechnungspreiszwecken nicht geeignet sein würde, weil es keine vergleichbaren Geschäftsvorfälle gibt, die ähnlich dem Abkommen zwischen Alki LP und SMBV seien. Auf jeden Fall muss die niederländische Steuerverwaltung die Verrechnungspreisprüfung aufgrund der vom Steuerzahler gewählten Methode beginnen. (191) Starbucks verweist darauf, dass die Anwendung jeglicher Verrechnungspreismethode üblicherweise eine Spanne von Zahlen produziert, welche gleichermaßen vertretbar sein könnten, da die Verrechnungspreisgestaltung keine exakte Wissenschaft ist, und dass jegliche Verrechnungspreisanalyse grundsätzlich zu einer Spanne von fremdvergleichskonformen Ergebnissen und zu einer Schlussfolgerung über einen fremdvergleichskonformen Preis und nicht über den fremdvergleichskonformen Preis führt. (192) Was die Anpassungen betrifft, so ist ihr Ziel, wichtige Unterschiede in den Betriebsprofilen von SMBV und vergleichbarer Unternehmen der Stichprobe zu berücksichtigen, um eine geeignete fremdvergleichskonforme Vergütung zu bestimmen. Nach Starbucks waren diese Anpassungen geeignet und in mancher Hinsicht konservativ und sie haben keinesfalls die Vergütung von SMBV für die von ihr erfüllten Aufgaben unterbewertet. Um die Angemessenheit des Aufschlags von [9-12] % zu begründen, verlangte Starbucks [von dem Steuerberater], die tatsächlichen Ergebnisse von SMBV mit den entsprechenden Ergebnissen der vergleichbaren Unternehmen im Zeitraum 2008-2012 zu vergleichen. Die retrospektive Analyse zeigt, dass der Aufschlag von [9-12] % mit sicherem Abstand innerhalb den geeigneten Spannen blieb. Das ist eine weitere Bestätigung des fremdvergleichskonformen Charakters der für SMBV angewandten Verrechnungspreismethode, gemäß der APA, die mit den niederländischen Steuerbehörden vereinbart wurde. Starbucks hat auch [eine Anwaltskanzlei] zu einer zweiten Stellungnahme darüber gebeten, ob im Verrechnungspreisberi