Beschluss (EU) 2016/2326 der Kommission vom 21. Oktober 2015 über die staatliche Beihilfe SA.38375 (2014/C ex 2014/NN) Luxemburgs zugunsten von Fiat (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen C(2015) 7152) (Text von Bedeutung für den EWR )

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messungsgrundlagen der Unternehmen zu einem völlig anderen Ergebnis, ohne dass ein Grund für eine derartige Gleichbehandlung vorzuliegen scheint. Mit dem angefochtenen Steuervorbescheid wird eine Steuerbemessungsgrundlage von rund 2,5 Mio. EUR genehmigt, während der Steuervorbescheid zugunsten von [Unternehmen F] eine Vergütung von vergleichbaren Finanzierungs- und Treasury-Tätigkeiten genehmigt, die zu einer Steuerbemessungsgrundlage von […] führt. Diese ohne ersichtlichen Grund erfolgende Ungleichbehandlung von praktisch identischen Unternehmen zeigt ferner, dass die auf den allgemein gefassten Formulierungen des Rundschreibens basierende Luxemburger Praxis im Bereich der Steuervorbescheide kein angemessenes Bezugssystem für den Zweck der Selektivitätsanalyse darstellt. (336) Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass bei der Prüfung der Praxis Luxemburgs im Bereich der Steuervorbescheide kein einheitliches Regelwerk festzustellen ist, das auf der Grundlage objektiver Kriterien in allgemeiner Weise auf alle Unternehmen anwendbar ist, die unter seinen von seiner Zielsetzung bestimmten Anwendungsbereich fallen. Diese Praxis kann deshalb nicht den Rahmen bilden, auf dessen Grundlage der angefochtene Steuervorbescheid geprüft wird, um festzustellen, ob FFT einen selektiven Vorteil im Sinne des Artikels 107 Absatz 1 AEUV erhalten hat. 7.2.6. Rechtfertigung durch das Wesen oder den inneren Aufbau des Steuersystems (337) Weder Luxemburg noch FFT haben Gründe angeführt, die die selektive Behandlung von FFT infolge des angefochtenen Steuervorbescheids rechtfertigen könnten. Die Kommission erinnert daran, dass die Pflicht, derartige Gründe anzuführen, dem Mitgliedstaat obliegt. (338) Es war kein Grund festzustellen, der die Vorzugsbehandlung von FFT als Folge des angefochtenen Steuervorbescheids gerechtfertigt hätte und bei dem hätte anerkannt werden können, dass er unmittelbar auf den Grund- oder Leitprinzipien des Bezugssystems beruhte oder dass er das Ergebnis von dem System inhärenten Mechanismen ist, die für das Funktionieren und die Wirksamkeit dieses Systems erforderlich sind (186), unabhängig davon, ob das Bezugssystem das allgemeine Luxemburger Körperschaftssteuersystem ist, wie die Kommission feststellte, oder Artikel 164 L.I.R. und das Rundschreiben, wie von Luxemburg und Fiat geltend gemacht. 7.2.7. Schlussfolgerung zum Vorliegen eines selektiven Vorteils (339) Die Kommission zieht die Schlussfolgerung, dass der angefochtene Steuervorbescheid durch Genehmigung einer Methode, auf deren Grundlage FFT innerhalb der Fiatgruppe Gewinne in einer Weise zugewiesen werden können, die von einem marktbasierten, fremdvergleichskonformen Ergebnis abweicht und dazu führt, dass FFT nach dem allgemeinen Luxemburger Körperschaftssteuersystem weniger Steuern zahlen muss als in Luxemburg steuerpflichtige nicht-integrierte Unternehmen, die Transaktionen zu Marktbedingungen ausführen, FFT einen selektiven Vorteil im Sinne des Artikels 107 Absatz 1 AEUV verschafft. (340) Die Kommission zieht hilfsweise den Schluss, dass der angefochtene Steuervorbescheid durch Genehmigung einer Methode, auf deren Grundlage FFT innerhalb der Fiatgruppe Gewinne in einer Weise zugewiesen werden können, die von einem marktbasierten, fremdvergleichskonformen Ergebnis abweicht und dazu führt, dass FFT nach Artikel 164 Absatz 3 L.I.R und dem Rundschreiben weniger Steuern zahlen muss als in Luxemburg steuerpflichtige nicht-integrierten Unternehmen, die Transaktionen zu Marktbedingungen ausführen, FFT einen selektiven Vorteil im Sinne des Artikels 107 Absatz 1 AEUV verschafft. 7.3. Begünstigter der angefochtenen Maßnahme (341) Die Kommission ist der Auffassung, dass der angefochtene Steuervorbescheid FFT einen selektiven Vorteil im Sinne des Artikels 107 Absatz 1 AEUV verschafft, da er zu einer Verringerung des steuerpflichtigen Gewinns dieser Entität in Luxemburg gegenüber nicht-integrierten Unternehmen führt, deren steuerpflichtige Gewinne auf der Grundlage von Transaktionen ermittelt werden, die zu Marktbedingungen durchgeführt wurden. Die Kommission stellt allerdings fest, dass FFT einer multinationalen Unternehmensgruppe angehört, und zwar der Gruppe Fiat Chrysler Automobiles (im Folgenden „FCA“), und dass FFTs Aufgabe innerhalb der Gruppe darin besteht, für die anderen Unternehmen der Fiat-Gruppe Finanzierungs- und Treasury-Dienstleistungen zu erbringen, wobei die Vergütung für diese Funktion Gegenstand des angefochtenen Steuervorbescheids ist. (342) Getrennte rechtliche Entitäten können für den Zweck der Anwendung der Beihilfevorschriften als eine wirtschaftliche Einheit betrachtet werden. Diese wirtschaftliche Einheit wird dann als das relevante Unternehmen angesehen, das von der Beihilfemaßnahme profitiert. So urteilte der Gerichtshof in der Vergangenheit: „Im Wettbewerbsrecht ist unter dem Begriff des Unternehmens eine … wirtschaftliche Einheit zu verstehen, selbst wenn diese wirtschaftliche Einheit rechtlich aus mehreren natürlichen oder juristischen Personen gebildet wird“ (187). Um festzustellen, ob mehrere Entitäten zusammen eine wirtschaftliche Einheit bilden, prüft der Gerichtshof das Vorliegen von Kontrollbeteiligungen oder funktioneller, wirtschaftlicher oder institutioneller Verbindungen (188). Im vorliegenden Fall steht FFT im Eigentum von Fiat S.p.A. (jetzt Fiat Chrysler Automobiles, NV) und von FF, das seinerseits vollständig im Eigentum von Fiat, S.p.A. steht (189). FFT wird also vollständig von der Gesellschaft Fiat S.p.A kontrolliert, die seinerseits die Fiatgruppe kontrolliert (190). (343) Darüber hinaus ist es die Fiatgruppe, die die Entscheidung getroffen hat, FFT in Luxemburg anzusiedeln, und somit ist es auch die Fiatgruppe, die von dem angefochtenen Steuervorbescheid profitiert, da dieser Vorbescheid, wie in Erwägungsgrund 52 festgestellt, den Gewinn bestimmt, der FFT innerhalb der Unternehmensgruppe für die von ihm für die Unternehmen der Gruppe erbrachten Finanzierungs- und Treasury-Dienstleistungen zuzuweisen ist. Der angefochtene Steuervorbescheid ist letztendlich ein Beschluss, mit dem eine Methode zur Festsetzung der Verrechnungspreise für innerhalb des Fiatgruppe durchgeführte Transaktionen genehmigt wird, sodass jede steuerliche Vorzugsbehandlung durch die Luxemburger Steuerverwaltung der Fiatgruppe als Ganzes zugutekommt, da nicht nur FFT sondern die ganze Gruppe zusätzliche Mittel erhalten. Mit anderen Worten, wie in Erwägungsgrund 221 dargelegt: Wenn Verrechnungspreise festgesetzt werden müssen, um die Preise für Güter und Dienstleistungen, die innerhalb verschiedener rechtlicher Entitäten einer und derselben Gruppe bereitgestellt werden, wirkt sich die Methode der Festsetzung der Verrechnungspreise naturgemäß auf mehr als eine Gesellschaft der Gruppe aus (ein Preisanstieg in einem Unternehmen verringert den Gewinn in einem anderen). (344) Trotz der Tatsache, dass die Gruppe aus verschiedenen Rechtspersönlichkeiten besteht, müssen diese Unternehmen im Rahmen einer Vereinbarung von Verrechnungspreisen folglich als eine einzige Gruppe angesehen werden, der die angefochtenen Beihilfemaßnahme zugutekommt (191). (345) Schließlich beeinflusst im vorliegenden Fall die Höhe der von FFT in Luxemburg entrichteten Steuern die Preisgestaltung der gruppeninternen Darlehen, die FFT den Unternehmen der Fiat-Gruppe gewährt, da sie auf den gewichteten durchschnittlichen Kapitalkosten und einer Marge basieren (192), sodass Verringerungen der von FFT zu entrichtenden Steuern zwangsläufig zu einer Verringerung der Preise für gruppeninterne Darlehen führen. Eine Verringerung der von FFT in Luxemburg zu entrichtenden Steuern kommt nicht nur FFT zugute, sondern auch allen Unternehmen der Gruppe, die eine Finanzierung von FFT erhalten, und damit der Fiat-Gruppe. 7.4. Schlussfolgerung zum Vorliegen einer staatlichen Beihilfe (346) Auf der Grundlage der vorstehenden Ausführungen zieht die Kommission den Schluss, dass der von Luxemburg zugunsten von FFT erlassende angefochtene Steuervorbescheid FFT und der Fiatgruppe einen selektiven Vorteil verschafft, der Luxemburg zuzurechnen ist und aus staatlichen Mitteln finanziert wird, der den Wettbewerb verfälscht oder ihn zu verfälschen droht und der geeignet ist, den Handel innerhalb der Union zu beeinträchtigen. Der angefochtene Steuervorbescheid stellt daher eine staatliche Beihilfe im Sinne des Artikels 107 Absatz 1 AEUV dar. (347) Da der angefochtene Steuervorbescheid eine Verringerung von Belastungen bewirkt, die FFT normalerweise im Rahmen seiner Geschäftstätigkeit tragen müsste, ist festzustellen, dass er FFT und der Fiat-Gruppe eine Betriebsbeihilfe gewährt. 8. VEREINBARKEIT DER BEIHILFE MIT DEM BINNENMARKT (348) Staatliche Beihilfe ist mit dem Binnenmarkt vereinbar, wenn sie unter eine der in Artikel 107 Absatz 2 AEUV genannten Kategorien fällt (193). Sie kann ebenfalls für mit dem Binnenmarkt vereinbar erklärt werden, wenn die Kommission aufgezeigt hat, dass sie unter eine der in Artikel 107 Absatz 3 AEUV genannten Kategorien fällt. Dabei ist es Aufgabe des Beihilfe gewährenden Mitgliedstaats aufzuzeigen, dass die von ihm gewährte staatliche Beihilfe auf der Grundlage des Artikels 107 Absätze 2 und 3 AEUV mit dem Binnenmarkt vereinbar ist. (349) Luxemburg hat keine der in den in Erwägungsgrund 345 genannten Bestimmungen aufgeführten Ausnahmen geltend gemacht, um die Vereinbarkeit der FFT und der Fiat-Gruppe mit dem angefochtenen Steuervorbescheid gewährten Beihilfe aufzuzeigen. (350) Wie in Erwägungsgrund 347 dargelegt, wird FFT und der Fiat-Gruppe mit dem angefochtenen Steuervorbescheid eine Betriebsbeihilfe gewährt. In der Regel kann eine solche Beihilfe nicht auf der Grundlage von Artikel 107 Absatz 3 Buchstabe c AEUV für mit dem Binnenmarkt vereinbar erklärt werden, da sie nicht die Entwicklung bestimmter Tätigkeiten oder bestimmter Wirtschaftsregionen fördert und da die Steueranreize nicht zeitlich begrenzt und degressiv sind und nicht in einem angemessenen Verhältnis zu dem stehen, was zur Behebung einer spezifischen wirtschaftlichen Störung in den betroffenen Regionen erforderlich ist. (351) Folglich ist die FFT und der Fiatgruppe von Luxemburg durch den angefochtenen Steuervorbescheid gewährte staatliche Beihilfe nicht mit dem Binnenmarkt vereinbar. 9. RECHTSWIDRIGKEIT DER BEIHILFE (352) Nach Artikel 108 Absatz 3 AEUV sind die Mitgliedstaaten verpflichtet, die Kommission von jeder beabsichtigten Einführung von Beihilfen zu unterrichten (Anmeldepflicht), und sie dürfen die beabsichtigte Maßnahme nicht durchführen, bevor die Kommission einen abschließenden Beschluss bezüglich der jeweiligen Beihilfe erlassen hat (Durchführungsverbot). (353) Die Kommission stellt fest, dass Luxemburg die Kommission weder über den geplanten Erlass des angefochtenen Steuervorbescheid unterrichtet noch das in Artikel 108 Absatz 3 AEUV dargelegte Durchführungsverbot eingehalten hat. Deshalb stellt der angefochtene Steuervorbescheid nach Artikel 1 Buchstabe f der Verordnung (EU) 2015/1589 des Rates (194) eine rechtswidrige Beihilfe dar, die unter Verstoß gegen Artikel 108 Absatz 3 AEUV durchgeführt wurde. 10. RÜCKFORDERUNG (354) Nach Artikel 16 Absatz 1 der Verordnung (EU) 2015/1589 ist die Kommission verpflichtet, die Rückforderung aller rechtswidrigen und mit dem Binnenmarkt unvereinbaren Beihilfen anzuordnen. Diese Bestimmung sieht außerdem vor, dass der betreffende Mitgliedstaat alle notwendigen Maßnahmen ergreift, um die rechtswidrige, für mit dem Binnenmarkt unvereinbare erklärte Beihilfe vom Empfänger zurückzufordern. Artikel 16 Absatz 2 der genannten Verordnung legt fest, dass die zurückzufordernde Beihilfe Zinsen umfasst, die von dem Zeitpunkt, ab dem die rechtswidrige Beihilfe dem Empfänger zur Verfügung stand, bis zu ihrer tatsächlichen Rückzahlung zahlbar sind. In der Verordnung (EG) Nr. 794/2004 der Kommission (195) sind die Methoden zur Berechnung der zurückzufordernden Zinsen im Einzelnen dargelegt. Schließlich heißt es in Artikel 16 Absatz 3 der Verordnung (EU) 2015/1589, dass „die Rückforderung unverzüglich und nach den Verfahren des betreffenden Mitgliedstaats erfolgt, sofern hierdurch die sofortige und tatsächliche Vollstreckung des Beschlusses der Kommission ermöglicht wird“. 10.1. Berechtigtes Vertrauen und Rechtssicherheit (355) Artikel 16 Absatz 1 der Verordnung (EU) 2015/1589 sieht außerdem vor, dass die Kommission die Rückforderung der Beihilfe nicht verlangt, wenn dies gegen einen allgemeinen Grundsatz des Unionsrechts verstoßen würde. (356) Luxemburg macht zunächst geltend, dass ein Beschluss zum Vorliegen einer Beihilfe infolge des Grundsatzes des berechtigten Vertrauens nicht vor Ende des Zeitraums der Gültigkeit des betreffenden Steuerbescheids in Kraft treten kann, d. h. im vorliegenden Fall nicht vor dem Ende des Steuerjahres 2016. Nach Angaben von Luxemburg haben die Gruppe „Verhaltenskodex“ und das OECD-Forum über schädliche Steuerpraktiken dem Land versichert, dass seine auf dem Rundschreiben basierende Praxis im Bereich der Steuervorbescheide mit dem OECD-Verhaltenskodex und den OECD-Leitlinien im Einklang stünden. Luxemburg macht daher geltend, dass auf der Ratssitzung vom 27. Mai 2011 ausdrücklich bestätigt worden sei, dass Luxemburgs Praxis im Bereich der Steuervorbescheide aufgrund des Erlasses des Rundschreibens nicht auf der Grundlage des Verhaltenskodex geprüft werden müsse (196). (357) Nach ständiger Rechtsprechung kann ein Mitgliedstaat, dessen Behörden unter Verstoß gegen die Verfahrensvorschriften in Artikel 108 Absatz 3 AEUV eine Beihilfe gewährt haben, sich nicht auf das berechtigte Vertrauen eines Empfängers berufen, um sich der Verpflichtung zu entziehen, die notwendigen Maßnahmen zur Durchführung eines Beschlusses der Kommission zu ergreifen, der die Rückforderung der Beihilfe anordnet. Andernfalls wären die Artikel 107 und 108 AEUV insoweit wirkungslos, als die nationalen Behörden sich auf ihr eigenes rechtswidriges Verhalten stützen könnten, um Beschlüsse der Kommission nach diesen Bestimmungen ihrer Wirkung zu berauben (197). Daraus folgt, dass sich nicht der betreffende Mitgliedstaat, sondern das begünstigte Unternehmen auf außergewöhnliche Umstände berufen muss, die bei ihm ein berechtigtes Vertrauen in die Ordnungsmäßigkeit der Beihilfe begründen konnten, wenn er der Rückzahlung einer rechtswidrigen Beihilfe entgegentreten will (198). Da FFT in seinen der Kommission übermittelten Anmerkungen keinerlei einschlägiges Argument vorgebracht hat, vertritt die Kommission die Auffassung, dass das auf dem Grundsatz des Vertrauensschutzes beruhende Argument Luxemburgs für die Zwecke des vorliegenden Beschlusses nicht berücksichtigt werden kann. (358) Der Vertrauensschutz kann jedoch nur dann berücksichtigt werden, wenn das berechtigte Vertrauen durch eine vorherige Handlung der Kommission geweckt wurde, durch die konkrete Zusicherungen gegeben wurden (199). Luxemburg argumentiert, dass eine bei einer Sitzung der Gruppe „Verhaltenskodex“ erzielte Einigung dahingehend, dass nicht die Notwendigkeit bestehe, die Luxemburger Steuermaßnahme für Unternehmen, die gruppeninterne Finanzierungstätigkeiten ausführen, anhand der Kriterien des Verhaltenskodex zu prüfen, eine konkrete Zusicherung darstelle, die ein berechtigtes Vertrauen begründe. Die Kommission verweist darauf, dass es sich bei dem vom ECOFIN-Rat (200) verabschiedeten Verhaltenskodex um ein rechtlich unverbindliches Instrument handelt, das darauf abzielt, den Mitgliedstaaten ein Diskussionsforum zu bieten, in dem Maßnahmen besprochen werden können, die eine erhebliche Auswirkung auf den Standort der Wirtschaftstätigkeiten von Unternehmen innerhalb der Union haben oder haben könnten. Der Verhaltenskodex und die Beihilfevorschriften verfolgen unterschiedliche Ziele: Während der Verhaltenskodex darauf abzielt, den schädlichen Steuerwettbewerb zwischen Mitgliedstaaten zu bekämpfen, sollen die Beihilfevorschriften Wettbewerbsverzerrungen angehen, die dadurch entstehend, dass Mitgliedstaaten bestimmten Unternehmen eine Vorzugsbehandlung, insbesondere in Form einer Steuererleichterung, gewähren. Während die Gruppe „Verhaltenskodex“ zudem über einen gewissen Ermessensspielraum verfügt, hat die Kommission keinen Entscheidungsspielraum in Bezug auf ihre Feststellung, ob eine Maßnahme unter den Begriff der staatlichen Beihilfen fällt oder nicht, da dieser Begriff objektiv ist. Somit kann eine bei der Sitzung der Verhaltenskodex-Gruppe getroffene Vereinbarung weder die Kommission binden noch das Handeln der Kommission bei der Ausübung der ihr vom AEUV im Bereich der staatlichen Beihilfen übertragenen Befugnisse begrenzen (201). (359) Dasselbe gilt für die im OECD-Forum „Schädliche Steuerpraktiken“ erzielten Einigungen. In seiner Sitzung vom 6. Dezember 2011 beschloss das OECD-Forum Folgendes (auf Englisch): „[…] die folgenden 10 Regelungen brauchten nicht weiter geprüft zu werden […] Luxemburg — Vorab-Steueranalyse für gruppeninterne Finanzierung“ (freie Übersetzung). Weder ist die OECD ein Organ der Union noch ist die Union ein Mitglied der OECD (202). Die Beschlüsse der OECD, die nicht verbindlich sind, können die Organe der Union nicht binden. Das OECD-Forum hat in keiner Weise eine präzise Zusicherung gegeben, sondern lediglich beschlossen, die Luxemburger Steueranalyse gruppeninterner Finanzierungstätigkeiten weiter zu untersuchen. Deshalb ist es nicht möglich, auf der Grundlage dieses Zitats eine Schlussfolgerung in Bezug auf die Anwendung der Beihilfevorschriften auf den angefochtenen Steuerbescheid zu ziehen. (360) Zweitens macht Luxemburg geltend, dass die Kommission den Grundsatz der Rechtssicherheit verletzt habe. Luxemburg verweist auf frühere Beschlüsse der Kommission, in denen die Kommission akzeptiert habe, die Rückforderung auf der Grundlage dieses Grundsatzes zu begrenzen. (361) Allerdings existieren keine früheren Beschlüsse, die zu Unsicherheit darüber geführt haben könnten, dass Steuervorbescheide zur Gewährung einer staatlichen Beihilfe führen können. Tatsächlich hat die Kommission die Rückforderung in dem von Luxemburg angeführten Beschluss aufgrund der durch einen vorangegangenen Beschluss der Kommission erzeugten Unsicherheit begrenzt. Im vorliegenden Fall wird in der Mitteilung über direkte Unternehmensbesteuerung hingegen ausdrücklich Bezug genommen auf Steuervorbescheide und auf die Umstände, unter denen sie zur Gewährung einer staatlichen Beihilfe führen können. (362) In Bezug auf Luxemburgs Argument, dass die Höhe der Beihilfe sich nicht genau feststellen lasse, da es sich um einen neuartigen Ansatz handele, sodass eine Rückforderung ausgeschlossen werden müsse, stellt die Kommission fest, dass sie den Fremdvergleichsgrundsatz in früheren Beschlüssen angewandt hat, und zwar insbesondere in Bezug auf von Luxemburg erlassene Maßnahmen, und dabei zu dem Schluss gelangt ist, dass eine Verletzung dieses Grundsatzes eine staatliche Beihilfe darstellen konnte (203). Diese Schlussfolgerung ist zudem vom Gerichtshof bestätigt worden (204). Somit ist die Herangehensweise der Kommission an den angefochtenen Steuervorbescheid nicht neu. Den Mitgliedstaaten kann nicht unbekannt sein, dass eine Vereinbarung zwischen einer Steuerbehörde und einem Unternehmen, auf deren Grundlage dem Unternehmen eine Vorzugsbehandlung gewährt wird, die darin besteht, dass seine Steuerbemessungsgrundlage dadurch künstlich verringert wird, dass die verwendeten Verrechnungspreise keine zuverlässige Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis darstellen, zu einem Verstoß gegen die Beihilfevorschriften führt und bei Bestehen von Zweifeln bei der Kommission anzumelden ist. (363) Hinsichtlich der vermeintlichen Schwierigkeit einer Ermittlung der genauen Höhe der Beihilfe, die eine Nichtanordnung der Rückforderung rechtfertigen soll, hat der Gerichtshof in früheren Rechtssachen geurteilt (205), dass die Kommission nicht verpflichtet ist, die genaue Höhe der zurückzufordernden Beihilfe anzugeben. Das Unionsrecht fordert lediglich die Rückforderung von rechtswidrig gewährter Beihilfe, mit dem Ziel, den früheren Zustand wieder herzustellen, und dass die Rückzahlung in Übereinstimmung mit den Bestimmungen des Landesrechts erfolgt (206). Dementsprechend kann die Kommission sich auf die Feststellung der Verpflichtung zur Rückzahlung der jeweiligen Beihilfen beschränken und es den nationalen Behörden überlassen, die genaue Höhe der zurückzuzahlenden Beihilfe zu berechnen (207). (364) Die Kommission kann deshalb feststellen, dass die von Luxemburg angeführten Argumente bezüglich des berechtigten Vertrauens und der Rechtssicherheit in Bezug auf die Rückforderung der Beihilfe, die Luxemburg FFT mit Hilfe des angefochtenen Steuerentscheids gewährt hat, unbegründet sind. 10.2. Rückforderungsmethode (365) Nach dem AEUV und der ständigen Rechtsprechung des Gerichtshofs ist die Kommission befugt, im Anschluss an die Feststellung der Unvereinbarkeit einer Beihilfe mit dem Binnenmarkt zu beschließen, dass der betroffene Mitgliedstaat die Beihilfe aufheben oder umgestalten muss. Der Gerichtshof hat ferner wiederholt festgestellt, dass die Verpflichtung eines Mitgliedstaats, eine von der Kommission für mit dem Binnenmarkt unvereinbar erklärte Beihilfe aufzuheben, darauf abzielt, die vorherige Situation wiederherzustellen. In diesem Zusammenhang hat der Gerichtshof geurteilt, dass das Ziel erreicht ist, wenn der Empfänger die rechtswidrig gewährte Beihilfe zurückgezahlt hat und so den Vorteil verliert, den er gegenüber seinen Wettbewerbern auf dem Markt genossen hat, sodass die Situation vor Zahlung der Beihilfe wiederhergestellt ist. (366) In Bezug auf rechtswidrige staatliche Beihilfen in Form einer steuerlichen Maßnahme sieht die Mitteilung über die direkte Unternehmensbesteuerung (208) unter Randnummer 35 vor, dass der Betrag, der zurückgefordert werden muss, anhand eines Vergleichs zwischen der tatsächlich gezahlten Steuer und der Steuer, die in Anwendung der allgemeinen Regelung hätte gezahlt werden müssen, berechnet wird. Um den Steuerbetrag zu ermitteln, der in Anwendung der allgemeinen Regelung hätte gezahlt werden müssen, das heißt wenn der Fremdvergleichsgrundsatz im Hinblick auf die Festsetzung der Steuerbemessungsgrundlage von FFT in Luxemburg korrekt angewandt worden wäre, muss die Luxemburger Steuerverwaltung die von FFT eingesetzte Methode für die jährliche Berechnung im Rahmen der TNMM-Methode auf der Grundlage des CAPM ändern, d. h. i) den Betrag des zu vergütenden Eigenkapitals und ii) die Höhe der auf diesen Eigenkapitalbetrag angewendeten Vergütung, die nach Erwägungsgrund 311 erforderlich ist. (367) Keine Bestimmung des Unionrechts verlangt von der Kommission, bei der Anordnung der Rückzahlung einer mit dem Binnenmarkt für unvereinbar erklärten staatlichen Beihilfe den genauen Betrag der zu erstattenden Beihilfe festzusetzen. Es genügt, dass der Beschluss der Kommission Angaben enthält, die es seinem Adressaten ermöglichen, diesen Betrag ohne übermäßige Schwierigkeiten selbst zu bestimmen (209). (368) Die Kommission hat in Abschnitt 7.2.2.10 und insbesondere in Erwägungsgrund 311 eine Methode vorgeschlagen, die geeignet ist, den selektiven Vorteil, der FFT durch den angefochtenen Steuervorbescheid gewährt wird, zu beseitigen (210), wenn Luxemburg die Steuerbemessungsgrundlage von FFT weiterhin auf der Grundlage der TNMM ermittelt. Allerdings erkennt die Kommission an, dass andere Methoden der Festsetzung der Verrechnungspreise ebenfalls zu einer verlässlichen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis, das dem Fremdvergleichsgrundsatz entspricht, führen können. Sollte Luxemburg daher vor dem Datum der Durchführung des vorliegenden Beschlusses eine Rückforderungsmethode vorschlagen, die auf einer anderen Methode der Verrechnungspreisgestaltung beruht, wäre die Kommission bereit, diese Methode zu akzeptieren, sofern ihre Anwendung zu einer verlässlichen Ann