Beschluss (EU) 2017/1283 der Kommission vom 30. August 2016 über die staatliche Beihilfe SA.38373 (2014/C) (ex 2014/NN) (ex 2014/CP) Irlands zugunsten von Apple (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen C(2016) 5605) (Text von Bedeutung für den EWR. )

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en. (292) Unternehmen ohne tragfähiges Geschäftsmodell können bei der Festlegung einer angemessenen Vergütungshöhe grundsätzlich nicht als verlässliche Vergleichsunternehmen dienen. Da der Abwicklungsstand eines bedeutenden Teils der Auswahl beweist, dass die Tragfähigkeit des Geschäftsmodells als Faktor bei der Auswahl nicht ausreichend berücksichtigt wurde, konnte die Repräsentativität der Vergleichswerte insgesamt nicht hergestellt werden. (353) Unbeschadet dieser allgemeinen und spezifischen Bedenken in Bezug auf die in den Ad-hoc-Berichten durchgeführten Vergleichbarkeitsstudien untersuchte die Kommission der Vollständigkeit halber, welche Vergütung für ASI und für AOE bei Verwendung des Umsatzes bzw. der Gesamtkosten anstatt der Betriebsaufwendungen als Gewinnindikator angemessen wäre. Die Kommission erinnert daran, dass sie diese Analyse nicht zur Bestimmung einer fremdvergleichskonformen Vergütung für die von den irischen Zweigniederlassungen ausgeübten Funktionen vornimmt (293), sondern vielmehr um aufzuzeigen, dass, auch wenn Irish Revenue die unbegründete Annahme zu Recht akzeptiert hätte, dass die von ASI und AOE gehaltenen Lizenzen des geistigen Eigentums von Apple Konzerneinheiten außerhalb Irlands zuzuweisen sind, was die Kommission bestreitet, die ungeeignete Wahl der Betriebsaufwendungen und die unangemessen niedrige Vergütung, die von Irish Revenue in der Anwendung der mit den beanstandeten Steuervorbescheiden gebilligten einseitigen Gewinnzuweisungsmethoden akzeptiert wurde, für ASI und AOE ein jährlich in Irland zu versteuerndes Einkommen zur Folge haben, das in jedem Fall von einer zuverlässigen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis für ihre jeweiligen irischen Zweigniederlassungen abweicht. (354) Abbildung 13 enthält eine Analyse der mittleren Umsatzrentabilität (294) für ASI, die über denselben Zeitraum wie die Analyse von PwC durchgeführt wurde und bei der dieselben Vergleichswerte zum Einsatz kamen. Abbildung 13 Betriebsgewinnaufschlag auf den Umsatz der 52 von PwC ausgewählten Unternehmen Durchschnitt 2007-2011 (in %) Unteres Quartil (25. Perzentil) 1,3 Median 3,0 Oberes Quartil (75. Perzentil) 4,5 (in %) EBIT/Umsatz 2011 2010 2009 2008 2007 Durchschnitt 1 ACTIVA DISTRIBUCIO D'ELECTRODOMESTICS, SA 1 1 1 1 1 0,66 2 ALLNET.ITALIA S.P.A. 4 5 4 2 1 3,25 3 AMSTESO ELECTRIC LIMITED 6 6 6 190 193 80,17 4 APLICACIONES TECNOLOGICAS SA 12 18 16 18 25 17,50 5 APRA S.P.A. 2 1 1 2 4 2,06 6 AVESTA 4 4 5 5 4 4,39 7 B2BIRES S.R.L. 3 4 3 3 3 3,21 8 COM 2 NETWORKS 2 3 3 3 4 3,33 9 COMERCIANTES DE ELECTRODOMESTICOS CORDOBESES SA 0 0 0 0 0 0,14 10 COMERCIANTES DE ELECTRODOMESTICOS DE VALENCIA SA 1 1 1 1 1 0,98 11 COMPONENTES ELECTRICOS MERCALUZ SA 2 2 2 7 4 3,47 12 CONFIG 2 1 0 2 5 1,76 13 CONNECT DATA 3 0 2 7 7 3,75 14 DACOM S.P.A. 9 8 8 10 4 7,87 15 DIGIT ACCESS 4 3 3 4 4 3,49 16 DUWIN SRL 0 0 0 1 1 0,47 17 EARPRO SA 2 4 1 16 14 7,37 18 ELECTRODOMESTICS CANDELSA, SA 1 1 1 0 1 1,09 19 ELETTROLAZIO S.P.A. 3 2 2 3 1 2,26 20 EUROP COMPUTER PERFORMANCE 3 3 3 2 4 2,98 21 FERNANDO CRISTINO, LDA 13 12 12 9 8 10,73 22 FRIGO 2000 S.R.L. 10 12 12 17 22 14,68 23 GIGALOGIE 5 5 5 8 5 5,77 24 INFOWORK TECNOLOGY SL 1 1 1 0 0,83 25 INTERDAS S.P.A. 6 2 0 1 0 1,63 26 INTERPONTO — COMÉRCIO INTERNACIONAL DE EQUIPAMENTOS DE INFORMÁTICA, LDA 2 – 5 3 1 2 0,53 27 IPOH S.R.L. 2 2 0 4 7 3,17 28 IRES — S.P.A. 6 6 5 6 6 5,68 29 K1 ELECTRONIC GmbH 3 2 1 1 1,51 30 KONTORLAND AS 8 6 10 10 10 8,69 31 ΛΑΖΑΝΑΣ — Ξεπαπαδάκου Εισαγωγική Α.Ε.Ε. 0 1 2 1 2 1,10 32 LINEA 2000 10 11 12 10 11 10,74 33 M HERMIDA INFORMATICA SA 1 2 2 1 1 1,30 34 MEMTEC IBERICA 3 1 4 5 2 2,97 35 MIELCO S.P.A. IN LIQUIDAZIONE 1 – 2 1 1 4 1,33 36 MOBIMAQUE II — EQUIPAMENTOS DE TELECOMUNICAÇÕES, LDA 2 11 5 – 12 3 1,77 37 MT COMPONENTS LIMITED 4 1 2 1 1 1,74 38 NEO TECHNOLOGY 2 2 2 3 2 2,07 39 OLISYS 6 5 6 6 5 5,52 40 PROFESSIONNAL COMPUTER ASSOCIES FRANCE 6 4 3 4 6 4,50 41 RECO S.P.A. 1 5 8 2 4 3,96 42 REMLE, SA 2 3 2 1 1 1,75 43 SANGHA France 7 3 4 6 4 4,69 44 SIAM S.R.L. 2 1 2 1 1 1,54 45 SUMELEC NAVARRA SL 0 0 1 7 10 3,80 46 TECNOTEL ITALIA S.R.L. IN LIQUIDAZIONE 0 1 2 2 2 1,27 47 TEDUIN SA 2 1 1 1 1 1,10 48 TELSERVICE S.R.L. 0 0 0 0 0 0,17 49 TRANS AUDIO VIDEO S.R.L. 5 4 4 8 8 5,82 50 TULSI IMPORT EXPORT LTD 1 2 1 2 1,74 51 VERE 85 SA 1 1 0 0 0,69 52 ΕΝΑΡΞΙΣ ΔΥΝΑΜΙΚΑ ΜΕΣΑ Ε.Π.Ε. 3 3 4 4 4 3,87 (355) Unter Verwendung der von PwC gewählten Vergleichswerte mit der irischen Zweigniederlassung als das untersuchte Unternehmen und dem Umsatz als Gewinnindikator resultiert aus der Analyse in Abbildung 13 eine mittlere Umsatzrentabilität von 3 bei einer Interquartilsbandbreite (295) von 1,3 bis 4,5. Auf Grundlage der finanzwirtschaftlichen Informationen in Tabelle 1 des vorliegenden Beschlusses und der in Erwägungsgrund 105 bereitgestellten Informationen basierend auf der Steuererklärung lagen die Einnahmen aus dem Handelsgeschäft der irischen Zweigniederlassungen, die zum in Irland geltenden allgemeinen Körperschaftsteuersatz von 12,5 besteuert werden, 2012 bei rund [40-50] Million USD, was ungefähr [0,0-0,5] % des Umsatzes von ASI im Jahr 2012 entspricht. Dieser Betrag liegt beinahe zwanzigmal niedriger als der Betrag, der sich aus der Anwendung des unteren Quartils der Analyse in Abbildung 13, das auf der korrigierten Vergleichbarkeitsanalyse von PwC basiert, ergeben hätte. (356) Abschließend lässt sich sagen, dass, selbst wenn Irish Revenue berechtigterweise eine einseitige Gewinnzuweisungsmethode mit der irischen Zweigniederlassung von ASI als das untersuchte Unternehmen akzeptiert hätte, was die Kommission bestreitet, der steuerpflichtige Gewinn, der sich aus den beanstandeten Steuervorbescheiden für ASI in Irland ergibt, dennoch von einer zuverlässigen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis im Einklang mit dem Fremdvergleichsgrundsatz abweicht. Diese Abweichung hat eine erhebliche Senkung der Körperschaftsteuerschuld von ASI in Irland im Vergleich zu eigenständigen Unternehmen zur Folge, deren zu versteuernde Gewinne sich aus marktbasierten, nach dem Fremdvergleichsgrundsatz ausgehandelten Preisen ergeben. Daher ist davon auszugehen, dass die beanstandeten Steuervorbescheide ASI einen selektiven Vorteil im Sinne von Artikel 107 Abschnitt 1 AEUV verschaffen. (357) Das steuerpflichtige Einkommen von AOE für das Jahr 2012 entspricht rund [1-5] % der Gesamtkosten. Dieser Prozentsatz fällt in die Interquartilsbandbreite der Ad-hoc-Berichte von PwC und [Steuerberater von Apple] und ist nahe des 25. Perzentils, welches vom Steuerberater als konstitutiv für das untere Ende einer Bandbreite von Fremdvergleichswerten angesehen wird. Laut [Steuerberater von Apple] liegt der Aufschlag auf die Gesamtkosten im unteren Quartil für den Zeitraum 2009-2011 (296) bei [4,5-5,0] % (mit einem Median von [5-10] %) und laut PwC für den Zeitraum 2007-2011 (297) bei [3,0-3,5] % (mit einem Median von [5-10] %). (358) Die Vergleichbarkeit jedes Unternehmens mit der irischen Zweigniederlassung von AOE wird im PwC-Ad-hoc-Bericht auf Grundlage der verfügbaren Informationen aus einer kommerziellen Datenbank hergestellt; zudem liefert dieser Bericht keine Begründung, warum in Ermangelung einer ausführlichen Analyse der Vergleichbarkeit der Unternehmens- und Kostenstruktur der einzelnen Unternehmen das 25. Perzentil als das untere Ende der Bandbreite akzeptiert wird, anstatt eine enger gefasste Bandbreite zu verlangen, um die Vergleichbarkeitsprobleme anzugehen. (298) (359) Des Weiteren basiert das Ergebnis des PwC-Ad-hoc-Berichts auf einem Vergleich mit lediglich produzierenden Unternehmen, wohingegen es in diesem Bericht heißt, dass die irische Zweigniederlassung ebenfalls anderen zum Apple-Konzern gehörigen Unternehmen in der EMEIA-Region unternehmensweite Dienstleistungen anbietet, beispielsweise in den Bereichen Finanzen (Buchhaltung, Lohnbuchhaltung und entgeltpflichtige Buchführungsleistungen), Informationssysteme und Informationstechnologie oder Personalwesen (299). Keine dieser Funktionen findet in der Analyse des PwC-Ad-hoc-Berichts Berücksichtigung; daher kann dieser Bericht nicht zur nachträglichen Begründung der Fremdvergleichskonformität der Vergütung dieser Funktionen verwendet werden. d) Schlussfolgerungen zur unsachgemäßen Anwendung der einseitigen Gewinnaufteilungsmethoden in den beanstandeten Steuervorbescheiden (360) Abschließend ist die Kommission der Auffassung, dass, selbst wenn Irish Revenue zu Recht die unbegründete Annahme akzeptiert hätte, dass die von ASI und AOE gehaltenen Lizenzen des geistigen Eigentums von Apple Konzerneinheiten außerhalb Irlands zuzuweisen sind, was die Kommission bestreitet (300), die mit den beanstandeten Steuervorbescheiden gebilligten Gewinnzuweisungsmethoden dennoch zu einem Ergebnis führen, das von einer zuverlässigen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis im Einklang mit dem Fremdvergleichsgrundsatz abweicht. Mit diesen Vorbescheiden wird eine steuerpflichtige Vergütung gebilligt, welche die irischen Zweigniederlassungen aus Sicht ihrer eigenen Rentabilität nicht akzeptiert hätten, wenn es sich bei ihnen um separate und unabhängige Unternehmen handeln würde, die unter denselben oder ähnlichen Bedingungen dieselben oder ähnliche Tätigkeiten ausüben. Da diese Gewinnzuweisungsmethoden zu einer Senkung der Steuerschuld von ASI und AOE gemäß den allgemeinen Vorschriften für die Besteuerung von Unternehmensgewinnen in Irland im Vergleich zu eigenständigen Unternehmen führen, deren zu versteuernder Gewinn im Rahmen dieser Regelung von Preisen bestimmt wird, die gemäß dem Fremdvergleichsgrundsatz am Markt ausgehandelt werden, wird ASI und AOE mit den beanstandeten Steuervorbescheiden und durch die Billigung dieser Methoden ein selektiver Vorteil im Sinne von Artikel 107 Absatz 1 AEUV verschafft. 8.2.2.4. Schlussfolgerung betreffend des Bestehens eines selektiven Vorteils als Folge einer Abweichung von den allgemeinen Vorschriften für die Besteuerung von Unternehmensgewinnen in Irland (361) Die Kommission gelangt im Rahmen beider Argumentationen zu der Schlussfolgerung, dass die mit den beanstandeten Steuervorbescheiden gebilligten Gewinnzuweisungsmethoden zu einer Senkung der Körperschaftsteuerschuld von ASI und AOE gemäß den allgemeinen Vorschriften für die Besteuerung von Unternehmensgewinnen in Irland im Vergleich zu eigenständigen Unternehmen führen, deren zu versteuernde Gewinne sich aus marktbasierten, nach dem Fremdvergleichsgrundsatz ausgehandelten Preisen ergeben. Die Kommission ist daher der Auffassung, dass die beanstandeten Steuervorbescheide ASI und AOE einen selektiven Vorteil im Sinne von Artikel 107 Abschnitt 1 AEUV verschaffen. (362) Diese Schlussfolgerung wird von zwei zusätzlichen Faktoren weiter untermauert, die nahelegen, dass die mit den beanstandeten Steuervorbescheiden gebilligten Gewinnzuweisungsmethoden nicht zu einer zuverlässigen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis im Einklang mit dem Fremdvergleichsgrundsatz führen. (363) Erstens wurden die beanstandeten Steuervorbescheide, wie in Erwägungsgrund 262 erwähnt, in Ermangelung eines Gewinnzuweisungsberichts ausgestellt. Wie im Einleitungsbeschluss erläutert, deutet der Umstand, dass zum Zeitpunkt der Bewilligung der beanstandeten Steuervorbescheide kein Gewinnzuweisungsbericht von Apple vorgelegt wurde, um die Gewinnzuweisungsmethoden, die Apple Irish Revenue vorschlug, zu stützen, darauf hin, dass die mit diesen Vorbescheiden gebilligten Methoden nicht zu einer zuverlässigen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis im Einklang mit dem Fremdvergleichsgrundsatz führen. (364) Zweitens war der Vorbescheid von 1991 unbefristet, enthielt keine Revisionsklausel und war effektiv für 15 Jahre gültig, bis der Vorbescheid von 2007 ausgestellt wurde. Der Vorbescheid von 2007, der hingegen über eine Revisionsklausel verfügte, war ebenfalls unbefristet und war laut Apple acht Jahre gültig, bis die neue Unternehmensstruktur von Apple in Irland eingeführt wurde. Eine unbefristete Vereinbarung zwischen einer Steuerverwaltung und einem Steuerpflichtigen macht Vorhersagen bezüglich künftiger der Vereinbarung zugrunde liegender Bedingungen weniger genau und lässt die Zuverlässigkeit der mit dieser Vereinbarung bestätigten Methode somit zweifelhaft erscheinen. (301) Dies gilt a priori für unbefristete Vorbescheide. (365) Irland macht geltend, dass, unbeschadet der Gültigkeit des Vorbescheids von 1991, die alljährliche Steuererklärung neu erstellt worden sei und dass es nicht möglich gewesen sei, die Grundlage der im Vorbescheid festgelegten Zuordnung der Gewinne zu den Zweigniederlassungen zu nutzen, „da sich diese Grundlage durch Änderungen der Tatsachen und Umstände als unzuverlässig erwiesen hätte“ (302). Es ist jedoch unklar, wie diese Änderungen der Tatsachen und Umstände Irish Revenue hätten bekannt sein können. Apple hätte seine jährliche Steuererklärung einfach auf Grundlage des Vorbescheids von 1991 einreichen können, ohne Irish Revenue über wichtige Änderungen zu informieren. (303) In der Tat enthält der Vorbescheid von 1991 im Gegensatz zum Vorbescheid von 2007 keine Revisionsklausel, die bestimmt, dass der Vorbescheid bei einer wesentlichen die Natur der ausgeübten Tätigkeiten betreffenden Änderung seine Gültigkeit verliert. (366) Zudem ist nicht klar, welche Änderungen die Ersetzung des Vorbescheids von 1991 durch den Vorbescheid von 2007 rechtfertigten. Grundsätzlich ist eine Vorabverständigung über die Verrechnungspreisgestaltung solange gültig, wie die in den Vorbescheiden geprüften kritischen Annahmen gelten. (304) In den beanstandeten Vorbescheiden werden keine kritischen Annahmen ermittelt. Es ist des Weiteren unklar, welche Änderung der kritischen Annahmen 2007 gegebenenfalls Anlass für den Antrag auf Änderung der Vereinbarung von 1991 gab. (367) Was den Vorbescheid von 2007 betrifft, wurde sogar vereinbart, dass, wenn Apple beschließt, die Geschäftsstruktur seiner Tochtergesellschaften in Irland neu zu strukturieren, indem neue irische Unternehmen in die Struktur aufgenommen oder bestehende Unternehmen zusammengeschlossen werden, die im Vorbescheid von 2007 gebilligten Gewinnzuweisungsmethoden auf diese neuen oder fusionierten Unternehmen weiterhin Anwendung finden, solange wie sie „weitgehend denselben Geschäftstätigkeiten nachgehen“ wie ASI und AOE. Auch wenn der Vorbescheid von 2007 tatsächlich eine Revisionsklausel enthält, die bestimmt, dass der Vorbescheid bei einer wesentlichen die Natur der ausgeübten Tätigkeiten betreffenden Änderung seine Gültigkeit verliert, ist nicht klar, was der Begriff „wesentliche Änderung“ genau umfasst; dies wurde weder von Irland erläutert, noch im Vorbescheid weiter konkretisiert. Aufgrund der äußerst knappen Beschreibung der Tätigkeiten der irischen Zweigniederlassungen von ASI und AOE in den Vorbescheiden kann nur schwer bestimmt werden, ob eine Änderung der von den irischen Zweigniederlassungen wahrgenommenen Funktionen oder eine Änderung der Risiken, die von den irischen Zweigniederlassungen gesteuert werden, als wesentliche Änderung gilt. Da selbst eine betriebliche Umstrukturierung offenbar nicht als „wesentliche die Natur der ausgeübten Tätigkeiten betreffende Änderung“ gilt, konnte Apple die günstige Steuerregelung aufgrund der beanstandeten Steuervorbescheide scheinbar mit nur wenigen Einschränkungen gemäß dem Vorbescheid von 2007 anwenden. (368) Selbst wenn es sich bei den mit den beanstandeten Steuervorbescheiden gebilligten Gewinnzuweisungsmethoden um Methoden gehandelt hätte, die zu einer zuverlässigen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis im Einklang mit dem Fremdvergleichsgrundsatz führen, was nicht der Fall war, würde durch die unbefristete Geltungsdauer dieser Vorbescheide angesichts der möglichen Änderungen des wirtschaftlichen und regulatorischen Umfelds in dem von den Vorbescheiden abgedeckten Zeitraum in jedem Fall die Angemessenheit der Gewinnzuweisungsmethoden infrage gestellt. (305) 8.2.3. ALTERNATIVE ARGUMENTATION: SELEKTIVER VORTEIL IM RAHMEN DES EINGESCHRÄNKTEN BEZUGSSYSTEMS VON ABSCHNITT 25 TCA 97 8.2.3.1. Selektiver Vorteil aufgrund einer Abweichung von Abschnitt 25 TCA 97 mit der Folge einer Reduzierung der Steuerbemessungsgrundlage (369) Irland und Apple behaupten, dass lediglich Abschnitt 25 TCA 97 das entsprechende Bezugssystem sein sollte und dass die Ermittlung des zu versteuernden Gewinns von ASI und AOE vollständig der üblichen Verwaltungspraxis nach dieser Bestimmung entsprochen habe. (306) Wie in Abschnitt 8.2.1.2 des vorliegenden Beschlusses dargelegt, ist die Kommission nicht der Auffassung, dass sich das Bezugssystem in diesem Fall nur auf Abschnitt 25 TCA 97 beschränkt, sondern vielmehr dass diese Bestimmung einen wesentlichen und notwendigen Bestandteil des in Abschnitt 8.2.1.1 ermittelten Bezugssystems — die normale Besteuerung von Unternehmensgewinnen in Irland — darstellt, dessen vorrangiges Ziel die Besteuerung des Unternehmensgewinns sämtlicher Unternehmen ist, die in Irland der Steuerpflicht unterliegen. (370) Unbeschadet dieser Schlussfolgerung gelangt die Kommission in einer alternativen Argumentation zu der Auffassung, dass, selbst wenn in diesem Fall das entsprechende Bezugssystem lediglich aus Abschnitt 25 TCA 97 bestünde, ASI und AOE mittels der beanstandeten Steuervorbescheide dennoch ein selektiver Vorteil in Form einer Verringerung ihres zu versteuernden Gewinns, auf den gemäß dieser Bestimmung Körperschaftsteuer erhoben wird, verschafft wird. (371) Irland erkennt an, dass Abschnitt 25 TCA 97 keine Hilfestellung dafür bietet, wie der zu versteuernde Gewinn einer Zweigniederlassung ermittelt werden kann, und auch Apple (307) hat dies anerkannt. Irland behauptet jedoch, dass die Anwendung von Abschnitt 25 TCA 97 nicht dem Fremdvergleichsgrundsatz unterliege, sondern vielmehr Irish Revenue verpflichte, eine Beurteilung vorzunehmen, und zwar unter Berücksichtigung der Gegebenheiten des jeweiligen Einzelfalles, welche die „von einer Zweigniederlassung wahrgenommenen Funktionen, (gegebenenfalls) ihre Beteiligung an den Vermögenswerten des Unternehmens, die Art und die Höhe von durch die Zweigniederlassung übernommenen Risiken und den Gesamtbeitrag der Zweigniederlassung zum Unternehmensgewinn“ (308) beinhalten könnten. Die Kommission merkt an, dass die von Irland aufgeführten Kriterien zur Ermittlung des zu versteuernden Gewinns einer Zweigniederlassung — die von der Zweigniederlassung wahrgenommenen Funktionen, die von der Zweigniederlassung eingesetzten Vermögenswerte und die von der Zweigniederlassung übernommenen Risiken — im Wesentlichen den Kriterien zur Gewinnzuweisung an die Betriebsstätte eines gebietsfremden integrierten Unternehmens entsprechen, die in Artikel 7 Absatz 2 des OECD-Musterabkommens festgelegt sind. (309) Mit anderen Worten: Weder hat Irland außer dem Fremdvergleichsgrundsatz zur Sicherstellung der konsistenten Anwendung von Abschnitt 25 TCA 97 keinen weiteren objektiven Standard vorgebracht, um zu gewährleisten, dass alle integrierten gebietsfremden Unternehmen im Rahmen dieser Bestimmung gleich behandelt werden, noch hat die Kommission solch einen Standard ermitteln können. (372) Auch wenn Irland den Fremdvergleichsgrundsatz formell erst mit dem Finance Act aus dem Jahr 2010, der am 1. Januar 2011 in Kraft getreten ist, in seine nationale Rechtsordnung eingeführt hat und Vereinbarungen, die zwischen einer Zweigniederlassung und ihrem gebietsfremden Verwaltungssitz (310) geschlossen werden, von dieser Rechtsprechung ausgeschlossen sind, ergab eine Analyse der Vorbescheidpraxis von Irish Revenue in Bezug auf die Gewinnzuweisung an die irischen Zweigniederlassungen gebietsfremder Unternehmen zur nachträglichen Anwendung von Abschnitt 25 TCA 97 ferner, dass der Fremdvergleichsgrundsatz den Gewinnzuweisungsmethoden zugrunde liegt, die von Irish Revenue in einer Reihe solcher Vorbescheide gebilligt wurden (311). (373) Im Fall von Unternehmen [B] (312) beispielsweise wird im Schreiben des Steuerberaters des Unternehmens an Irish Revenue umfassend Bezug auf den Fremdvergleichsgrundsatz genommen. Unternehmen [B] ist in […] steuerpflichtig, verfügt über eine irische Zweigniederlassung und gehört zu einem […] multinationalen Konzern [der Großteil der in den Erwägungsgründen 2 und 6 aufgeführten Unternehmen gehört zu amerikanischen multinationalen Konzernen]. Zu Zwecken der Gewinnzuweisung an die Zweigniederlassung schlägt der Steuerberater des Unternehmens vor, den Verwaltungssitz von Unternehmen [B] und die irischen Zweigniederlassungen als zwei getrennte Rechtspersönlichkeiten zu betrachten, die fremdvergleichskonforme Geschäfte miteinander führen, wobei er auf das OECD-Musterabkommen verweist. In Bezug auf den Fremdvergleichsgrundsatz heißt es in dem Schreiben, dass „auch wenn kein Doppelbesteuerungsübereinkommen zwischen Irland und […] besteht, legt das OECD-Musterabkommen Leitlinien für die Ermittlung der Gewinne der Zweigniederlassung fest, die als angemessener Maßstab verwendet werden können“. In einem Vorbescheid von 1998 erachtet Irish Revenue die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes für die Gewinnzuweisung an die irische Zweigniederlassung als annehmbar. (374) In einem Vorbescheid von 2003 in Bezug auf Unternehmen [A] (313) stimmte Irish Revenue einer Gewinnzuweisung zwischen diesem gebietsfremden Unternehmen und seiner irischen Zweigniederlassung auf Grundlage des Fremdvergleichsgrundsatzes zu. Unternehmen [A] ist eingetragen in […] mit Zweigniederlassungen in […] Steuergebieten, u. a. Irland, und gehört zu einem […] multinationalen Konzern. Im Vorbescheidsersuchen, in dem die Situation des Unternehmens erläutert wird, bezieht sich der Steuerberater auf Abschnitt 25 TCA 97 und gibt an, dass erstens diese Bestimmung keine weitere Hilfestellung bezüglich der Ermittlung der Einnahmen aus dem Handelsgeschäft biete und dass es zweitens nützlich sei, einen Blick auf die im OECD-Musterabkommen unternommene Herangehensweise und den Fremdvergleichsgrundsatz zu werfen. Laut Aussage des Steuerberaters „ist die im OECD-Musterabkommen unternommene Herangehensweise mit dem nationalen irischen Recht konsistent und in der Tat ein wenig mehr als eine Neudarstellung der Lage unter inländischem Recht“. Im Vorbescheidsersuchen wird die Gewinnaufteilungsmethode vorgebracht, gemäß derer 12,5 aller Gewinne des Unternehmens [A] der irischen Zweigniederlassung zugewiesen werden. Dieser Ansatz wurde von Irish Revenue angenommen und im Fall der irischen Zweigniederlassung von Unternehmen [A] als Grundlage für die Gewinnzuweisung verwendet. (375) In einem Steuervorbescheid von 2006 in Bezug auf das Unternehmen [F] (314) stimmte Irish Revenue der von diesem Unternehmen vorgeschlagenen Methode zur Gewinnzuweisung an die künftigen irischen Zweigniederlassungen zu. Unternehmen [F] ist in […] steuerpflichtig, verfügt über eine irische Zweigniederlassung und gehört zu einem […] multinationalen Konzern. Als Grundlage der von Unternehmen [F] vorgeschlagenen Gewinnzuweisungsmethode nutzte der Berater des Unternehmens den OECD-Fremdvergleichsgrundsatz, der „erfordert, dass die Gewinne der Zweigniederlassungen ermittelt werden, indem die Zweigniederlassung im Grunde genommen als von dem Verwaltungssitz weitestgehend getrennte Rechtspersönlichkeit betrachtet wird und dass jegliche Diskussionen und Verhandlungen zwischen der Zweigniederlassung und dem Verwaltungssitz als fremdvergleichskonform in Bezug auf die Ermi