Beschluss (EU) 2017/1283 der Kommission vom 30. August 2016 über die staatliche Beihilfe SA.38373 (2014/C) (ex 2014/NN) (ex 2014/CP) Irlands zugunsten von Apple (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen C(2016) 5605) (Text von Bedeutung für den EWR. )

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zusammen mehr als die Hälfte der FuE-Kosten im Zusammenhang mit dem geistigen Eigentum von Apple; im selben Zeitraum wurden dagegen weniger als die Hälfte dieser Kosten von Apple Inc. finanziert. Mit anderen Worten vergüteten ASI und AOE Apple Inc. für die Entwicklung des geistigen Eigentums von Apple durch die Vereinbarung über die Kostenteilung, deren Kosten sich auf die Gesamtrentabilität von ASI und AOE auswirken. (312) Oder um es anders zu formulieren: Apple hat demnach entschieden, auf welche Art und Weise die Aktivitäten im Zusammenhang mit dem geistigen Eigentum von Apple, die einerseits von Apple Inc. und andererseits von ASI und AOE durchgeführt werden, sowie ihr Beitrag zum Wert dieses geistigen Eigentums zu bewerten sind und diese Bewertung entsprechend umgesetzt. Dies ist das Ergebnis der Vereinbarung über die Kostenteilung, wobei jedes Unternehmen sich an den Gesamtkosten im Zusammenhang mit der Entwicklung des geistigen Eigentums von Apple auf der Grundlage von eigenständig von Apple beschlossenen Zuteilungsbedingungen beteiligt. Die gewählte Bedingung bestand in der Zuteilung der Kosten im Zusammenhang mit dem geistigen Eigentum von Apple im Verhältnis zum Umsatz jedes Unternehmens; der Großteil der FuE-Entwicklungskosten war demnach von ASI und AOE zu tragen. Der Vergütung der von Apple Inc. ausgeübten FuE-Aktivitäten im Zusammenhang mit dem geistigen Eigentum von Apple wurde somit bereits durch die Zuteilung der Entwicklungskosten auf der Grundlage der relevanten Verkäufe jeder an der Vereinbarung über die Kostenteilung beteiligten Partei Rechnung getragen, da dies die von Apple gewählte Basis für die Zuweisung des Anteils am geistigen Eigentum von Apple an die einzelnen Unternehmen darstellte. Folglich ist der Gewinn der einzelnen Unternehmen — Apple Inc., ASI und AOE — die Differenz zwischen den Verkäufen und sämtlichen relevanten Kosten, einschließlich den jährlichen Zahlungen für die Entwicklung des geistigen Eigentums von Apple wie in der Vereinbarung über die Kostenteilung festgelegt. (313) Durch den Verweis auf die in den USA ausgeübten Aktivitäten im Zusammenhang mit FuE und der Verwaltung des geistigen Eigentums von Apple scheint es, als ob sich Irland und Apple auf das Vorhandensein von nicht vergüteten Beiträgen von Apple Inc. zum Vorteil von ASI und AOE bezieht, die über die vergüteten Aktivitäten, die im Rahmen der Vereinbarung über die Kostenteilung und die Marketing-Dienstleistungsvereinbarung von Apple Inc. durchgeführt wurden, hinausgehen, da in den Abschlüssen von ASI bzw. AOE sonst nichts darauf schließen lässt, dass Apple Inc. eine zusätzliche Vergütung für FuE und die Verwaltung des geistigen Eigentums von Apple erhalten hat. Das Vorhandensein solcher nicht vergüteten Beiträge kann sich jedoch nicht auf die Gewinnzuweisung innerhalb von ASI und AOE auswirken. Wie in Erwägungsgrund 271 erläutert, besitzen die Verwaltungssitze von ASI und AOE einerseits und ihre jeweiligen irischen Zweigniederlassungen andererseits keine eigene Rechtspersönlichkeit. Sie sind vielmehr Teil einer und derselben Rechtspersönlichkeit, die Inhaber der Lizenzen des geistigen Eigentums von Apple ist, und es ist diese Rechtspersönlichkeit, für die Apple Inc. diese vermeintlichen nicht vergüteten Beiträge als Ganzes geleistet hat. Während die Vergütung von Apple Inc. durch ASI und AOE für den Beitrag von Apple Inc. im Zusammenhang mit FuE und der Verwaltung des geistigen Eigentums von Apple die Gesamtrentabilität von ASI und AOE beeinflussen könnte und dies in der Tat auch tut, kann sie demzufolge keine Auswirkungen auf die nachfolgende Zuweisung dieser Gewinne innerhalb von ASI und AOE und somit auf die Gewinnzuweisung an die irischen Zweigniederlassungen von ASI und AOE haben. (314) Anders ausgedrückt: Auch wenn solche Zusatzbeiträge die Gesamtrentabilität von ASI und AOE beeinflussen könnten, wenn sie tatsächlich durchgeführt und effektiv bepreist würden, was nicht der Fall war, können sie sich nicht auf die nachfolgende Gewinnzuweisung innerhalb von ASI und AOE auswirken. Dies ist auf den Umstand zurückzuführen, dass die für diese Beiträge von ASI und AOE gezahlten Kosten von diesen Unternehmen als Ganzes getragen werden würden (und nicht nur von den Verwaltungssitzen der irischen Zweigniederlassungen) und entsprechend die Gesamtrentabilität der Unternehmen gemindert werden würde. Allerdings wäre erst nach Abzug dieser Kosten von diesem Gewinn der verbleibende Gewinn von ASI und AOE zwischen den Verwaltungssitzen und ihren jeweiligen irischen Zweigniederlassungen zu Steuerzwecken zuzuweisen. In gleicher Weise wirkt sich die Tatsache, dass Apple Inc. im Rahmen der Vereinbarung über die Kostenteilung bzw. der Marketing-Dienstleistungsvereinbarung FuE sicherstellt und Marketingkampagnen zugunsten von ASI und AOE gestaltet, auf die Gesamtrentabilität von ASI und AOE aus; dieser Umstand ist jedoch für die Zuweisung der von ASI und AOE erfassten Gewinne an ihre Verwaltungssitze und ihre jeweiligen irischen Zweigniederlassungen nicht relevant. Irlands Argument, dass der von den Apple-Produkten generierte Wert kostenintensiver Investitionen bedarf, könnte sehr wohl richtig sein (250); was aber die Beiträge von ASI und AOE zu diesen Investitionen angeht, sind sie von der Vereinbarung über die Kostenteilung und der Marketing-Dienstleistungsvereinbarung abgedeckt und die Gewinnzuweisung innerhalb dieser Unternehmen bleibt unberührt. (315) Da in den Abschlüssen von ASI bzw. AOE nichts darauf schließen lässt, dass Apple Inc. für FuE und die Verwaltung des geistigen Eigentums von Apple über die Vereinbarung über die Kostenteilung hinaus vergütet wurde (251), ist das Argument, dass die von Apple Inc. in Bezug auf FuE und die Verwaltung des geistigen Eigentums von Apple geleisteten Beiträge die Gewinnzuweisung innerhalb von ASI und AOE beeinflussen, in jedem Fall unbegründet. Irland und Apple präsentieren scheinbar nichts weiter als eine abstrakte Behauptung von Apple Inc. bezüglich der Gewinne anderer Rechtspersönlichkeiten (ASI und AOE), was über die vertraglichen Regelungen der Vereinbarung über die Kostenteilung bzw. der Marketing-Dienstleistungsvereinbarung sowie über den Umfang der Gewinnzuweisung hinaus geht. (316) Irland macht geltend, dass die von ASI und AOE geleisteten Zahlungen für die Beiträge von Apple Inc. den Verwaltungssitzen zuzuschreiben seien und verweist in diesem Zusammenhang auf die Zahlungen im Rahmen der Vereinbarung über die Kostenteilung bzw. der Marketing-Dienstleistungsvereinbarung. (252) Selbst unter der Annahme, dass Zahlungen im Rahmen der Vereinbarung über die Kostenteilung und der Marketing-Dienstleistungsvereinbarung Einfluss auf die Gewinnzuweisung innerhalb von ASI und AOE hätten, was die Kommission bestreitet (253), gibt es keinen ersichtlichen Grund, weshalb diese Zahlungen den Verwaltungssitzen statt den irischen Zweigstellen zugewiesen werden sollten. Was die Vereinbarung über die Kostenteilung und die Marketing-Dienstleistungsvereinbarung betrifft, wird in den Bedingungen dieser Vereinbarungen nicht zwischen den Verwaltungssitzen und den irischen Zweigniederlassungen unterschieden. Davon ist auszugehen, da sie aus vertraglicher Perspektive Teil ein und derselben Rechtspersönlichkeit sind. Wenn und soweit in diesen Vereinbarungen eine Adresse für ASI und AOE angegeben wird, ist es stets die der irischen Zweigniederlassungen. (254) Selbst wenn davon auszugehen wäre, dass die von Apple Inc. zugunsten von ASI und AOE geleisteten Beiträge möglicherweise Einfluss auf die Gewinnzuweisung innerhalb ASI und AOE haben, bestehen dennoch keine Anhaltspunkte dafür, dass Apple Inc. in Ermangelung der Verwaltungssitze nicht dieselben Beiträge zugunsten der irischen Zweigniederlassungen geleistet hätte, insbesondere da die Verwaltungssitze in Anbetracht der Tatsache, dass sie physisch nicht existieren und keine Mitarbeiter beschäftigen, scheinbar keinen Nutzen aus diesen Beiträgen ziehen. In Erwägungsgrund 281 bis 290 wurde festgestellt, dass die Verwaltungssitze aufgrund ihrer eingeschränkten Tätigkeit in Form von Vorstandssitzungen sich nicht an FuE beteiligen und auch nicht beteiligen können. Diese wäre in der Tat unmöglich, da die Verwaltungssitze weder über physische Präsenz noch über Mitarbeiter verfügen. Wie in den Erwägungsgründen 295 bis 304 erwähnt, scheinen die irischen Zweigniederlassungen sich dagegen an Aktivitäten zu beteiligen, die der unmittelbaren oder mittelbaren Unterstützung des geistigen Eigentums von Apple dienen, und Apple hat sie in der Vergangenheit auch dementsprechend behandelt. Selbst unter der Annahme, dass Apple Inc. nicht vergütete Beiträge zugunsten von ASI und AOE geleistet hat und dass diese nicht vergüteten Beiträge als die Gewinnzuweisung innerhalb von ASI und AOE beeinflussender Faktor hätten angesehen werden können, hätten diese Beiträge folglich den irischen Zweigniederlassungen zugewiesen werden müssen. (317) Irland und Apple behaupten ferner, dass das Risiko durch Konzernrichtlinien, die in den USA ausgearbeitet werden, übernommen und für ASI und AOE begrenzt wird. Konzernrichtlinien dienen allerdings der Begrenzung konzernspezifischer Risiken und der Einrichtung von Koordinierungsverfahren, d. h. der Konzern selbst kann solche Konzernrichtlinien von seinen Tochtergesellschaften verlangen, anstatt dass seine Tochtergesellschaften von solchen Richtlinien profitieren. Zudem kann ein Regelwerk, sei es in der Form eines Schriftstücks, eines Prozesses oder einer Unternehmenssoftware, nicht so dargestellt werden, als dass es in Ermangelung von Personal ein Unternehmensrisiko übernimmt. Wie in Erwägungsgrund 290 erläutert, sollte einem Unternehmensteil, der für das Management, die Kontrolle und die Überwachung einer Funktion oder eines Risikos ungeeignet ist, dieses Risiko zu Steuerzwecken nicht zugewiesen werden. (318) Abschließen kann die Kommission das Argument von Irland und Apple, dass der aus den von Mitarbeitern von Apple Inc. geleisteten Beiträgen erzielte Gewinn von ASI und AOE nicht vom steuerpflichtigen Gewinn der irischen Zweigniederlassungen von ASI und AOE ausgenommen werden sollte, nicht annehmen, da die angeblichen Beiträge der Mitarbeiter von Apple Inc. im Bereich FuE und Verwaltung der von ASI und AOE gehaltenen Lizenzen des geistigen Eigentums von Apple keinen Einfluss auf die Gewinnzuweisung innerhalb von ASI und AOE haben können. d) Schlussfolgerung: Die beanstandeten Steuervorbescheide führten zu einer Senkung der Körperschaftsteuerschuld von ASI und AOE in Irland (319) Wie in Erwägungsgrund 305 festgestellt, hätten die von ASI und AOE gehaltenen Lizenzen des geistigen Eigentums von Apple nicht außerhalb von Irland zugewiesen werden dürfen, sondern hätten den irischen Zweigniederlassungen zugewiesen werden müssen. In der Folge hätten die irischen Zweigniederlassungen von ASI und AOE, wenn es sich bei ihnen um separate und unabhängige Unternehmen handeln würde, die unter denselben oder ähnlichen Bedingungen dieselben oder ähnliche Tätigkeiten ausüben, aus der Sicht ihrer eigenen Rentabilität nicht akzeptiert, dass sämtliche Gewinne von ASI und AOE über einen bestimmten Gewinnaufschlag hinaus auf reduzierter Kostenbasis außerhalb Irlands zugewiesen werden. Stattdessen hätten sämtliche Gewinne aus Vertriebsaktivitäten, außer den Zinserträgen, die von ASI und AOE unter normalen Marktbedingungen erzielt wurden (255), den irischen Zweigniederlassungen von ASI und AOE zugewiesen werden müssen. (320) Aus dem Umstand, dass Irish Revenue die unbegründete Annahme akzeptierte, dass die von ASI und AOE gehaltenen Lizenzen des geistigen Eigentums von Apple Konzerneinheiten außerhalb Irlands zuzuweisen sind, ergibt sich eine erhebliche Senkung des jährlich zu versteuernden Gewinns von ASI und AOE in Irland, welches die Steuerbemessungsgrundlage für die Erhebung der Körperschaftsteuer gemäß den allgemeinen Vorschriften für die Besteuerung von Unternehmensgewinnen in Irland bildet. Daher kann nicht behauptet werden, dass die mit den beanstandeten Steuervorbescheiden gebilligten Gewinnzuweisungsmethoden zu einer verlässlichen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis im Einklang mit dem Fremdvergleichsgrundsatz führen. (321) Abschließend lässt sich sagen, dass Irish Revenue durch die Billigung von Gewinnzuweisungsmethoden, die sich auf diese unbegründete Annahme stützen, ASI und AOE einen Vorteil im Sinne von Artikel 107 Absatz 1 AEUV verschaffte, und zwar in Form einer Senkung ihres jeweiligen jährlich zu versteuernden Gewinns. Es handelte sich um einen selektiven Vorteil, da er zu einer Senkung der Körperschaftsteuerschuld von ASI und AOE gemäß den allgemeinen Vorschriften für die Besteuerung von Unternehmensgewinnen in Irland im Vergleich zu eigenständigen Unternehmen führte, deren zu versteuernde Gewinne sich aus marktbasierten, nach dem Fremdvergleichsgrundsatz ausgehandelten Preisen ergeben, die anschließend zum selben allgemeinen Körperschaftsteuersatz wie das lokal erzielte Einkommen von ASI und AOE versteuert werden. (322) Eine ähnliche Schlussfolgerung wird in Anlehnung an den Authorised OECD Approach zur Betriebsstättengewinnermittlung gezogen. (256) Auch wenn der OECD-Betriebsstättenbericht aus dem Jahr 2010 vom OECD-Rat nach Ausstellung der beanstandeten Steuervorbescheide im Jahr 1991 und 2007 gebilligt wurde, beruft sich die Kommission auf dieses unverbindliche Leitliniendokument, wie in Erwägungsgrund 255 erläutert, lediglich als weiteren Anhaltspunkt dafür, dass die durch diese Vorbescheide gebilligten Gewinnzuweisungsmethoden zu einem Ergebnis führen, das von einer zuverlässigen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis im Einklang mit dem Fremdvergleichsgrundsatz abweicht. In der Tat stehen den Steuerverwaltungen und nationalen Unternehmen keine weiteren Alternativen und umfassenden Analysen zu Gewinnaufteilungsmethoden zur Verfügung, um ihnen dabei zu helfen, fremdvergleichskonforme Bedingungen für konzerninterne und zwischenbetriebliche Geschäfte zu schaffen. Diese Anweisungen standen in ähnlicher Form bereits 2008 zur Verfügung (257) — die ersten von der OECD veröffentlichten Leitlinien zur Gewinnverteilung an Betriebsstätten stammen aus dem Jahr 1993 (258) — und die im OECD-Betriebsstättenbericht aus dem Jahr 2010 dargelegten Erwägungen beziehen sich auf die Anwendung von Artikel 7 des OECD-Musterabkommens auf konkrete Situationen. (323) Gemäß dem Authorised OECD Approach sollte als erster Schritt des Gewinnzuweisungsverfahrens und als objektives Mittel zur Zuweisung der eingesetzten Vermögenswerte, der wahrgenommenen Funktionen und der übernommenen Risiken zwischen einem Verwaltungssitz und seiner Betriebsstätte auf die physische Präsenz der Mitarbeiter bzw. Personen zurückgegriffen werden, die im Namen des Unternehmens in den Verwaltungssitzen und den Betriebsstätten Funktionen durchführen. Dies ist dadurch gerechtfertigt, dass wenig Unklarheit in Bezug auf die physische Präsenz von Mitarbeitern bzw. Personen besteht, die im Namen des Unternehmens Funktionen durchführen. Im Falle von ASI und AOE sollten im ersten Schritt sämtliche Vermögenswerte, Funktionen und Risiken, einschließlich der Lizenzen des geistigen Eigentums für die Beschaffung, die Herstellung, den Verkauf und den Vertrieb von Apple-Produkten außerhalb des amerikanischen Kontinents, den irischen Zweigniederlassungen zugewiesen werden, da diese Unternehmen über keine Mitarbeiter oder Personen verfügen, die mit Ausnahme des passiven Liquiditätsmanagements, das vom Vorstand nach Breaburn ausgelagert wurde, außerhalb dieser Zweigniederlassungen keine Funktionen im Namen dieser Unternehmen durchführen. Zudem wird in den Erwägungen des OECD-Betriebsstättenberichts 2010 in Bezug auf immaterielle Vermögenswerte präzisiert, dass, wenn es um das wirtschaftliche Eigentum von immateriellen Werten geht, es die unterhalb der Führungsebene getroffene aktive Entscheidung ist, die für die Zuweisung der Eigentumsrechte maßgebend ist. (259) Die Verwaltungssitze von ASI und AOE verfügen nicht über Mitarbeiter unterhalb der Führungsebene. (324) Was den zweiten Ad-hoc-Bericht vom zweiten [Steuerberater von Apple] (260) betrifft, der von Apple als Nachweis für die Anwendung des Authorised OECD Approach auf diesen Fall vorgelegt wurde, stimmen die zwei Schritte des Authorised OECD Approach, wie sie von [Steuerberater von Apple] dargelegt werden, mit den zwei Schritten des OECD-Ansatzes, wie sie in den Erwägungsgründen 86 bis 89 ausgeführt sind, nicht überein. Insbesondere wird in diesem Bericht, genauso wenig wie in den beanstandeten Steuervorbescheiden, nicht die Zuweisung der Lizenzen des geistigen Eigentums von Apple an die Verwaltungssitze von ASI und AOE hinterfragt. Stattdessen wird der erste Schritt des Authorised OECD Approach von [Steuerberater von Apple] als Analyse im Zusammenhang mit einer Bandbreite von Fremdvergleichswerten präsentiert und nicht als Zuweisung von Vermögenswerten, Funktionen und Risiken zwischen den Verwaltungssitzen von ASI und AOE und ihren jeweiligen irischen Zweigniederlassungen, wie im Authorised OECD Approach gefordert. (261) Eine weitere Fehldeutung des Authorised OECD Approach findet sich im PwC-Ad-hoc-Bericht; dort wird der erste Schritt dieses Ansatzes als Funktionsanalyse dargestellt, die Zuweisung von Vermögenswerten und Risiken für diesen ersten Schritt jedoch nicht als relevant oder erforderlich erachtet. 8.2.2.3. Ergänzende Argumentation: Unterbewertung des zu versteuernden Gewinns von ASI und AOE aufgrund falscher methodischer Entscheidungen, die den einseitigen, mit den beanstandeten Steuervorbescheiden gebilligten Gewinnzuweisungsmethoden zugrunde liegen (325) Unbeschadet der Bewertung in Abschnitt 8.2.2.2 gelangt die Kommission in einer ergänzenden Argumentation zu der Auffassung, dass, selbst wenn Irish Revenue zu Recht die unbegründete Annahme akzeptiert hätte, dass die von ASI und AOE gehaltenen Lizenzen des geistigen Eigentums von Apple Konzerneinheiten außerhalb Irlands zuzuweisen sind, was die Kommission bestreitet, die Gewinnzuweisungsmethoden, die mit den beanstandeten Steuervorbescheiden gebilligt wurden und sich auf diese Annahme stützen, dennoch zu einem Ergebnis führen, das von einer zuverlässigen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis im Einklang mit dem Fremdvergleichsgrundsatz abweicht. Insbesondere vertritt die Kommission die Auffassung, dass diese Methoden das jährlich zu versteuernde Einkommen von ASI und AOE in Irland unterbewerten, da sie sich auf falsche methodische Entscheidungen gründen. Diese falschen Entscheidungen haben eine Senkung der Körperschaftsteuerschuld von ASI und AOE in Irland im Vergleich zu eigenständigen Unternehmen zur Folge, deren zu versteuernde Gewinne sich aus marktbasierten, nach dem Fremdvergleichsgrundsatz ausgehandelten Preisen ergeben. (326) Das mit der Prüfung in den Erwägungsgründen 327 bis 360 verfolgte Ziel ist nicht, eine fremdvergleichskonforme Vergütung für die Funktionen der irischen Zweigniederlassungen zu ermitteln. In Anbetracht der in Abschnitt 8.2.2.2 angeführten Argumentation ist die Kommission nicht der Auffassung, dass Irish Revenue die unbegründete Annahme, dass die von ASI und AOE gehaltenen Lizenzen des geistigen Eigentums von Apple Konzerneinheiten außerhalb Irlands zuzuweisen sind, also die Annahme, auf die sich die mit den beanstandeten Steuervorbescheiden gebilligten Gewinnaufteilungsmethoden stützen, zu Recht akzeptiert hat. Der Zweck dieser Bewertung ist es vielmehr zu zeigen, dass, auch wenn Irish Revenue zu Recht diese unbegründete Annahme akzeptiert hätte, mehrere der methodischen Entscheidungen, die diesen Methoden zugrunde liegen, dennoch ein steuerpflichtiges Einkommen von ASI und AOE in Irland zum Ergebnis gehabt hätten, das von einer zuverlässigen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis im Einklang mit dem Fremdvergleichsgrundsatz abweicht. Anders ausgedrückt: Durch die Billigung dieser Methoden ist in jedem Fall (auch im Rahmen dieser ergänzenden Argumentation) davon auszugehen, dass die beanstandeten Steuervorbescheide ASI und AOE einen selektiven Vorteil im Sinne des Artikels 107 Abschnitt 1 AEUV verschaffen. (327) Insbesondere ist die Kommission der Auffassung, dass die folgenden methodischen Entscheidungen, die den einseitigen, mit den beanstandeten Steuervorbescheiden gebilligten Gewinnzuweisungsmethoden zugrunde liegen, von einem marktbasierten Ergebnis abweichen: i) die Entscheidung der irischen Zweigniederlassungen von ASI und AOE hinsichtlich des Schwerpunkts der einseitigen Gewinnzuweisungsmethoden, ii) die Auswahl der Betriebsaufwendungen als Gewinnindikator und iii) die Höhe der akzeptierten Vergütung. a) Ungerechtfertigte Entscheidung der irischen Zweigniederlassungen hinsichtlich des Schwerpunkts der einseitigen Gewinnzuweisungsmethode (328) Bei Anwendung direkter Verrechnungspreismethoden, wie etwa der Preisvergleichsmethode, zur Festlegung des Preises eines konzerninternen Geschäftsvorfalls wird das Ergebnis gleichermaßen für beide beteiligten Parteien wiedergegeben. Bei Anwendung einseitiger indirekter Verrechnungspreismethoden, wie der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode, konzentriert sich die Verrechnungspreisanalyse lediglich auf die Aktivitäten, die von einer an dem konzerninternen Geschäftsvorfall beteiligten Partei (im Folgenden „das untersuchte Unternehmen“) wahrgenommen werden, und nicht auf separate identifizierbare Geschäftsvorfälle und deren Preise. Bei Anwendung der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode ist es daher erforderlich, das untersuchte Unternehmen auszuwählen, für das es möglich ist, die von diesem Unternehmen in dem konzerninternen Geschäftsvorfall erzielte Nettomarge an der von vergleichbaren unabhängigen Unternehmen in konzerninternen Geschäftsvorfällen erzielten Nettomarge zu messen. (262) Um die Zuverlässigkeit der Schätzung der fremdvergleichskonformen Vergütung für diesen Geschäftsvorfall zu gewährleisten, ist es daher wesentlich, dass die Auswahl des untersuchten Unternehmens die bestmögliche ist. (329) Bei einseitigen mit den beanstandeten Steuervorbescheiden gebilligten Gewinnzuweisungsmethoden, die der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode ähneln, finden lediglich die Aktivitäten der irischen Zweigniederlassungen von ASI und AOE Berücksichtigung. (263) In den beanstandeten Steuervorbescheiden wird demnach die Auswahl der irischen Zweigniederlassungen als das „untersuchte Unternehmen“ angenommen. In ähnlicher Weise werden die irischen Zweigniederlassungen sowohl im PwC-Ad-hoc-Bericht als auch im Ad-hoc-Bericht von [Steuerberater von Apple] als untersuchtes Unternehmen identifiziert. Die Auswahl der irischen Zweigniederlassungen als das „untersuchte Unternehmen“ stützt sich auf die unbegründete Annahme, dass die irischen Zweigniederlassungen von ASI und AOE im Vergleich zu ihren jeweiligen Verwaltungssitzen die „weniger komplexe Funktion“ durchführen, da die Lizenzen des geistigen Eigentums von Apple zu Steuerzwecken Letzteren zugewiesen worden waren. Der Umstand, dass die irischen Zweigniederlassungen als das untersuchte Unternehmen ausgewählt wurden, impliziert gleichermaßen, dass die Aktivitäten der Verwaltungssitze als komplexer angesehen werden. (330) Bei der Anwendung der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode werden häufig Einheiten, die beispielsweise einem Risiko ausgesetzt sind oder über eigene immaterielle Güter verfügen, als die Einheiten ausgewählt, die die komplexere Funktion wahrnehmen. (264) In diesem Zusammenhang ist es wichtig klarzustellen, dass allein der Besitz immaterieller Vermögenswerte nicht unbedingt bedeutet, dass der Eigentümer der immateriellen Vermögenswerte eine komplexe Funktion ausübt. Selbst wenn die von ASI und AOE gehaltenen Lizenzen des geistigen Eigentums von Apple außerhalb Irlands hätten zugewiesen werden sollen, was die Kommission bestreitet, sollte die Auswahl der irischen Zweigniederlassung