Beschluss (EU) 2019/1732 der Kommission vom 6. Juni 2019 zur staatlichen Beihilfe SA.33159 (2015/C) Besteuerung von gesättigten Fettsäuren in bestimmten in Dänemark verkauften Lebensmitteln (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen C(2019) 3926) (Nur der dänische Text ist verbindlich) (Text von Bedeutung für den EWR)

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uktarten gesättigte Fettsäuren enthalten. Obst und Gemüse tragen wesentlich zur Aufnahme von Kohlenhydraten, Ballaststoffen und mehreren Vitaminen bei (23). Laut der Studie zu den Ernährungsgewohnheiten in Dänemark 2003-2008 haben sowohl Erwachsene als auch Kinder weniger Obst und vor allem weniger Gemüse zu sich genommen als empfohlen (24). (49) Dänemark bringt vor, dass das Dänische Lebensmittelinstitut der Technischen Universität Dänemark (DTU) in einem Bericht über Obst, Gemüse und Gesundheit zu dem Schluss gekommen sei, dass in beinahe jeder Studie ein umgekehrter Zusammenhang zwischen dem Verzehr von Obst und Gemüse und dem Risiko von Herz-Kreislauf-Erkrankungen aufgezeigt werde. Außerdem sei in mehreren Studien belegt worden, dass die Vorteile für die Gesundheit proportional zum Verzehr von Obst und Gemüse zunehmen (25). (50) Kartoffeln stellen eine wichtige Quelle für Kohlenhydrate und Ballaststoffe dar und enthalten viele Ballaststoffe, Vitamin C, B-Vitamine, Thiamin und Niacin. Außerdem enthalten Kartoffeln nur 0,1 Prozent gesättigte Fettsäuren und zählen zu den sättigendsten Lebensmitteln. In den offiziellen Ernährungsempfehlungen wird zum täglichen Verzehr von Kartoffeln geraten (26). Als Alternative werden auch Reis und Pasta empfohlen, da vor allem deren Vollkornvarianten ballaststoffreich sind (27). (51) Getreide enthält viele wichtige Nährstoffe und Vollkornprodukte sind reich an Ballaststoffen und B-Vitaminen. In den offiziellen Ernährungsempfehlungen wird zum täglichen Verzehr von Brot und Getreide geraten (28). (52) Fisch enthält essentielle Fettsäuren, Vitamin D, Jod und Selen, die durch andere Lebensmitteln nur schwer aufzunehmen sind. Die verschiedenen Fischarten enthalten unterschiedliche Mengen dieser gesunden Stoffe. Daher sollte der Fischkonsum variieren und sowohl fetthaltige als auch magere Fischarten umfassen (29). (53) Dänemark weist darauf hin, dass laut der Studie zu den Ernährungsgewohnheiten in Dänemark 2003-2008 sowohl Erwachsene als auch Kinder weniger als die Hälfte der empfohlenen Fischmenge zu sich genommen haben. Außerdem habe der geringe Fischverzehr zu einem Vitamin-D-Mangel der dänischen Bevölkerung beigetragen (30). Ferner habe die dänische Veterinär- und Lebensmittelbehörde in einem Bericht über den Fischverzehr (31) festgestellt, dass vor allem fetthaltiger Fisch wichtige Mengen an Vitamin D enthalte. Zudem sei in mehreren Studien ein Zusammenhang zwischen dem Verzehr von Fisch und einem geringeren Risiko für ischämische Herzerkrankungen nachgewiesen worden (32). (54) Dänemark führt aus, dass laut den zum Zeitpunkt der Annahme des Gesetzes geltenden offiziellen Empfehlungen in Bezug auf Milch für Säuglinge Muttermilch bei Säuglingen ab dem Alter von sechs Monaten schrittweise durch Vollmilch ersetzt werden könne und bei Kleinkindern zwischen einem und drei Jahren Produkte aus teilentrahmter Milch verwendet werden sollten (33). 4.1.6. DIE GESTALTUNG DES BEZUGSSYSTEMS (55) Dänemark betont, dass es im Ermessen der Mitgliedstaaten liege, sich für die Wirtschaftspolitik zu entscheiden, die sie für am geeignetsten halten, und Gesundheitsziele beispielsweise in der Steuerpolitik zu verfolgen. (56) Dänemark führt an, dass das Bezugssystem im vorliegenden Falle eine Steuer auf gesättigte Fettsäuren in Hauptaufnahmequellen für gesättigte Fettsäuren in Dänemark sei, wobei die offiziellen Ernährungsempfehlungen berücksichtigt werden. Anders ausgedrückt, sei die „übliche“ Besteuerung nach dem Gesetz die Besteuerung gesättigter Fettsäuren in den Erzeugnissen, die als die Hauptaufnahmequellen für gesättigte Fettsäuren bei der dänischen Bevölkerung gelten, wobei die offiziellen Ernährungsempfehlungen berücksichtigt werden. Diese Produkte und deren direkte Ersatzprodukte seien die Erzeugnisse, die nach dem Gesetz besteuert werden, und Dänemark zufolge sind von der Steuer keine Lebensmittel an sich ausgenommen; ferner sei die gebührende Berücksichtigung der offiziellen Ernährungsempfehlungen ein Leitprinzip bei der Ausarbeitung des Gesetzes gewesen. (57) Das von der Kommission im Einleitungsbeschluss vorgeschlagene Bezugssystem würde in der Praxis eine Steuer auf fast alle Lebensmittel bedeuten. Ein solches Bezugssystem liefe jedoch den Zielen des Gesetzes zuwider. Eine Steuer auf gesättigte Fettsäuren in allen Lebensmitteln hätte die Maßnahme verwässert und verhielte sich kontraproduktiv zu dem Ziel, bessere Ernährungsgewohnheiten zu fördern. (58) Darüber hinaus belege die Tatsache, dass fast 90 Prozent aller in Dänemark konsumierten gesättigten Fettsäuren nach dem Gesetz besteuert werden (34), dass der Anwendungsbereich des Gesetzes keinesfalls willkürlich, sondern wohl überlegt festgelegt worden sei, um alle wesentlichen Quellen abzudecken. 4.2. BESTEUERUNGSGRENZE VON 2,3 PROZENT (59) Nach Auffassung der dänischen Behörden liegt die Entscheidung über die steuerpolitische Verfolgung von Gesundheitszielen im Ermessen der Mitgliedstaaten. Dies gelte auch für die Festlegung objektiv gerechtfertigter Besteuerungsgrenzen, die für die Verfolgung dieser Gesundheitsziele geeignet seien (35). Für die Festlegung der konkreten Besteuerungsgrenze sei der Mitgliedstaat zuständig, solange sie innerhalb des im Hinblick auf den Zweck der Steuer gerechtfertigten Rahmens liege. (60) Zur Bekräftigung dieses Arguments verweist Dänemark auf die Rechtsprechung der Gerichte der Union, wonach eine Maßnahme, die in Kriterien besteht, die objektiv sind und für alle potenziell interessierten Wirtschaftsteilnehmer gelten, die diese Kriterien erfüllen, nicht selektiv ist (36). (61) Dänemark führt weiter aus, dass die Frage, ob die Besteuerungsgrenze von 2,3 Prozent eine Maßnahme darstellte, die von der normalen Steuerregelung abwich, durch eine Beurteilung geprüft werden sollte, ob sich die Hersteller von Erzeugnissen unterhalb der Grenze in einer tatsächlichen und rechtlichen Situation befanden, die mit der Situation der Hersteller von Erzeugnissen oberhalb der Grenze vergleichbar war (37). Zu diesem Zweck müssen die Auswirkungen der Besteuerungsgrenze im Hinblick auf die Ziele der Steuerregelung beurteilt werden (38). (62) Die entscheidende Frage bestehe also darin, ob die Auswirkungen der Maßnahme eine Abweichung vom durch die Ziele definierten Bezugssystem beinhalteten. (63) Dänemark verweist in diesem Zusammenhang auf das Urteil des Gerichts in der Rechtssache British Aggregates, bei der das Gericht die Auffassung vertrat, dass die Gewinnung von nicht mit der Abgabe belegten Materialien der Umwelt zumindest genauso, wenn nicht mehr schadet als die Gewinnung anderer, mit der Abgabe belegter Materialien, und dass nicht dargetan worden war, dass gerade die besondere Umweltschädlichkeit der Gewinnung der nicht mit der Abgabe belegten Materialien deren Situation von derjenigen der mit der Abgabe belegten Materialien unterschied (39). Wenn die Auswirkungen einer Maßnahme zur Erreichung des Ziels des Systems beitragen, stellt die Maßnahme keine Abweichung vom Bezugssystem dar (40). (64) Den dänischen Behörden zufolge wurde die Besteuerungsgrenze von 2,3 Prozent im Hinblick auf das inhärente Ziel des Gesetzes eingeführt. In der Begründung zu dem Gesetzesentwurf heißt es dazu: „Es wird vorgeschlagen, für von der Steuer betroffene Lebensmittel einen De-minimis-Schwellenwert einzuführen, um die Anzahl der unter die Steuer fallenden fettarmen Produkte zu minimieren und auch zu berücksichtigen, dass den Ernährungsempfehlungen zufolge ein Teil der empfohlenen täglichen Aufnahmemenge aus Fett und idealerweise ungesättigten Fettsäuren besteht“ (41). (65) In Erwägungsgrund 107 des Einleitungsbeschlusses hebt die Kommission hervor, dass die Präventionskommission empfohlen hat, die Steuer auf gesättigte Fettsäuren auf alle Milchprodukte einschließlich Milch anzuwenden. Dänemark räumt ein, dass diese Empfehlung richtig sein könnte, wenn man sich ausschließlich auf die Reduzierung der Aufnahme gesättigter Fettsäuren in der Bevölkerung im Allgemeinen beschränkte, betont jedoch, dass es bei der Steuer um mehr gehe. Ihr Ziel bestehe vielmehr darin, die Ernährungsgewohnheiten der dänischen Bevölkerung zu verbessern. Da die Präventionskommission sich nicht mit den negativen Auswirkungen befasst habe, die eine den offiziellen Ernährungsempfehlungen zum Verzehr von Milchprodukten zuwiderlaufende Steuer auf alle Milchprodukte hätte, sei der Gesetzgeber ihrem Vorschlag in diesem Punkt nicht gefolgt. (66) Den dänischen Behörden zufolge wurde mit der Besteuerungsgrenze von 2,3 Prozent gewährleistet, dass die Steuer nicht den offiziellen Ernährungsempfehlungen zuwiderlief, in denen ausdrücklich zu einem Verzehr von 500 ml fettarmen Milchprodukten (vgl. Erwägungsgrund 47) und zur Bevorzugung von fettarmem gegenüber fettreicherem Fleisch geraten wurde. Durch die Festlegung einer Besteuerungsgrenze sei ein größerer Anreiz für die Verbraucher geschaffen worden, fettarme Produkte zu wählen. Außerdem konnte bei einer Steuer ohne Mindestgrenze davon ausgegangen werden, dass sie Auswirkungen habe, die den allgemeinen Zielen der Steuer, bessere Ernährungsgewohnheiten zu fördern und die Gesundheit der dänischen Bevölkerung zu verbessern, zuwiderlaufen. Diese Besteuerungsgrenze sei daher dem Zweck der Steuer inhärent und nicht prima facie selektiv. Darüber hinaus habe sie unnötigen Verwaltungsaufwand reduziert. (67) Dänemark führt aus, dass die Besteuerungsgrenze auf 2,0, 2,5 oder sogar 3,0 Prozent hätte festgelegt worden können und sich immer noch positiv auf die Gesundheit der dänischen Bevölkerung ausgewirkt und den Anreiz vergrößert hätte, fettarme Produkte fettreicheren vorzuziehen. Mit ihrer Festlegung auf 2,3 Prozent sei jedoch auch konkret dafür gesorgt worden, dass die Steuer nicht den offiziellen Empfehlungen in Bezug auf Milch für Säuglinge zuwiderlief, wie in Erwägungsgrund 54 dargestellt wurde. (68) Der Vollmilchkonsum reagiert sehr stark auf Preisänderungen — Schätzungen zufolge führt ein Preisanstieg von 1 Prozent zu einem Rückgang des Verbrauchs von 1,14 Prozent (42). Dänemark führt daher an, dass eine Steuer mit einer Besteuerungsgrenze unter 2,3 Prozent für Familien mit Säuglingen möglicherweise einen Anreiz geschaffen hätte, entweder ihren Milchkonsum einzuschränken oder, aufgrund der niedrigeren Steuer auf entrahmte Milch, statt Vollmilch entrahmte Milch zu kaufen. Folglich wurde angenommen, dass der Vollmilchkonsum dänischer Säuglinge aufgrund der Steuer zurückgegangen sein könnte, was den Ernährungsempfehlungen zuwiderlief. Nach Ansicht der dänischen Behörden ist dies eine hinreichende Begründung für die Festlegung der Besteuerungsgrenze auf 2,3 Prozent und zeigt dies auch, dass die Auswirkungen der Grenze dem Zweck der Steuer dienten. (69) Dänemark weist darauf hin, dass die Besteuerungsgrenze keinen Anreiz für den Kauf von Vollmilch anstatt entrahmter Milch geschaffen habe. Die Grenze an sich habe lediglich gewährleistet, dass die dänische Bevölkerung durch die Steuer deren Zweck entsprechend nicht vom Konsum jeglicher Milch abgehalten wurde. (70) Als Reaktion auf die Ansicht der Kommission, dass ein ausgeprägter Verzehr von Lebensmitteln mit einem Gehalt an gesättigten Fettsäuren unterhalb der Besteuerungsgrenze von 2,3 Prozent wesentlich zur Gesamtaufnahme gesättigter Fettsäuren beigetragen haben könnte (Erwägungsgrund 107 des Einleitungsbeschlusses), führt Dänemark aus, dass, auch wenn dies zutreffe, ein ausgeprägter Verzehr von Lebensmitteln unterhalb der Besteuerungsgrenze von 2,3 Prozent zwangsläufig einen reduzierten Verzehr von Lebensmitteln oberhalb der Grenze bedeute. Darin bestehe in der Tat ein Hauptzweck der Steuer. (71) Dänemark macht geltend, dass die Tatsache, dass einige Unternehmen (zum Beispiel — aber nicht ausschließlich — Milchproduzenten) mehr von der Besteuerungsgrenze profitieren würden, lediglich eine notwendige Folge der Festlegung einer Grenze sei. Dies sei eine Folge der Grund- und Leitprinzipien des Gesetzes. (72) Dänemark führt auch aus, dass es für die Beurteilung, ob die Besteuerungsgrenze von 2,3 Prozent als Abweichung vom Bezugssystem angesehen werden sollte, nicht relevant sei, ob nachgewiesen werden könne, dass einige Unternehmen (z. B. Milchproduzenten) am stärksten von der Besteuerungsgrenze profitiert haben, oder ob die Grenze festgelegt wurde, um Milch von der betreffenden Steuer zu befreien. Die einzige relevante Frage sei, ob die Auswirkungen der Besteuerungsgrenze von 2,3 Prozent zum Erreichen der Ziele der Steuer beitragen oder nicht. Wenn ja, stelle die Besteuerungsgrenze keine Abweichung vom Bezugssystem dar, da Produkte unterhalb und oberhalb der Grenze sich nicht in einer vergleichbaren Situation befinden. (73) In Beantwortung der Fragen im Einleitungsbeschluss hat Dänemark Informationen über die durch das Gesetz entstandenen Steuereinnahmen vorgelegt, wovon die Auswirkungen der Besteuerungsgrenze von 2,3 Prozent auf die Unternehmen in der dänischen Lebensmittelindustrie abzulesen sind. Tabelle 1 Steuereinnahmen nach Unternehmen, Geschäftsbereich und Industriezweig (in DKK) Unternehmen (*1) Geschäftsbereich Industriezweig 2011 (*1) 2012 (*1) 2013 (*1) Insgesamt (*1) (…) Herstellung Molkerei und Käserei (…) (…) (…) (…) (…) Herstellung Verarbeitung von Schweinefleisch (…) (…) (…) (…) (…) Herstellung Herstellung von Margarine und anderen Speisefetten (…) (…) (…) (…) (…) Großhändler Herstellung von Fleisch- und Geflügelfleischerzeugnissen (…) (…) (…) (…) (…) Sonstiger Einzelhandel mit Waren verschiedener Art (…) (…) (…) (…) (…) Zwischenhändler Supermärkte (…) (…) (…) (…) (…) Herstellung Verarbeitung sonstiger Fleischerzeugnisse (…) (…) (…) (…) (…) Herstellung Großhandel mit Milch und Milcherzeugnissen, Eiern und sonstigen Lebensmitteln (…) (…) (…) (…) (…) Großhändler Verpackungstätigkeiten (…) (…) (…) (…) (…) Herstellung Molkerei und Käserei (…) (…) (…) (…) (…) Herstellung Molkerei und Käserei (…) (…) (…) (…) (…) Empfänger Großhandel mit Milch und Milcherzeugnissen, Eiern und sonstigen Lebensmitteln (…) (…) (…) (…) (…) Empfänger Billiganbieter (Discounter) (…) (…) (…) (…) (…) Herstellung Molkerei und Käserei (…) (…) (…) (…) (…) Herstellung Herstellung von Margarine und anderen Speisefetten (…) (…) (…) (…) (…) Empfänger Großhandel mit Nahrungsmitteln und Getränken ohne ausgeprägten Schwerpunkt (…) (…) (…) (…) (…) Großhändler Herstellung von Fleisch- und Geflügelfleischerzeugnissen (…) (…) (…) (…) (…) Herstellung Verarbeitung von Schweinefleisch (…) (…) (…) (…) Tabelle 2 Steuerwert nicht besteuerter Produkte: Zusätzliche Steuerzahlung, wenn die Steuer als allgemeine Steuer auf gesättigte Fettsäuren in allen Lebensmitteln umgesetzt worden wäre (in Mio. DKK) Milchprodukte Fleisch Sonstige Insgesamt Schätzwert anhand der Haushaltsbudgeterhebung 140 9 74 223 Schätzwert anhand von Nielsen-Scannerdaten 127 — — — Quelle: Die Berechnungen von INCENTIVE basierten auf Statistics Denmark (Preisindizes und Tabelle FU5) und Nielsen-Scannerdaten. Anmerkung: Für einen Zeitraum von 15 Monaten kalibriert. Basiert auf der tatsächlich verkauften Menge. Nicht berücksichtigt sind Veränderungen hinsichtlich der Menge, die durch die Nichtbesteuerung bestimmter Produkte bedingt sind. Tabelle 3 Geschätzter Steuerwert der nicht besteuerten Milchprodukte und Anteil […] (*2) daran (in Mio. DKK) Gesamtwert Schätzwert für […] (*2) Incentive (Haushaltsbudgeterhebung) (43) 140 (…) Incentive (Nielsen-Scannerdaten) (43) 127 (…) Statistics Denmark (Lebensmittelkonsum) (44) 109-135 (…) Statistics Denmark (Lebensmittelkonsum) (44) Der Steuerwert von Vollmilch 45-82 (…) Anmerkung: Dem Einleitungsbeschluss zufolge wird bei Arla Food amba [a.m.b.a. = Genossenschaft mit begrenzter Haftung] von einem Marktanteil von 90 Prozent ausgegangen. (74) Anhand von Tabelle 1 wird ersichtlich, dass der mit Abstand größte Steuerzahler im Rahmen des Gesetzes zur Besteuerung von gesättigten Fettsäuren […] (45) war. Aus Tabelle 3 ergibt sich, dass […] auch der Hauptbegünstigte der Besteuerungsgrenze von 2,3 Prozent war, mit einem geschätzten Steuerwert von […] DKK. Anhand von Tabelle 2 wird jedoch auch ersichtlich, dass — auch wenn der Milchsektor (140 Mio. DKK) und folglich […] der Hauptbegünstigte der Besteuerungsgrenze war — auch der Fleischsektor (9 Mio. DKK) ebenso wie andere Sektoren (74 Mio. DKK) davon profitiert haben. 4.2.1. BESTEUERUNGSGRENZE CONTRA ALTERNATIVEN ZUR EINHALTUNG DER OFFIZIELLEN ERNÄHRUNGSEMPFEHLUNGEN (75) Nach Ansicht der dänischen Behörden kann mit einer Besteuerungsgrenze wirksam gewährleistet werden, dass die Steuer nicht den offiziellen Ernährungsempfehlungen zuwiderläuft, und auch der Zweck des Gesetzes am besten erreicht wird. (76) Eine theoretische Alternative hätte in der Einführung eines Zuschusses (in Form von Lebensmittelmarken oder einer allgemeinen Überweisung) bestehen können, um Familien für die aufgrund der Steuer höheren Milchkosten zu entschädigen und sie in der Einhaltung der Ernährungsempfehlungen zu bestärken. Dänemark führt an, dass es schwierig und kostspielig gewesen wäre, zu gewährleisten, dass ein solcher Zuschuss tatsächlich für Vollmilch für Säuglinge ausgegeben wird. Außerdem hätte die allgemeine Besorgnis, dass eine Steuer ohne Grenze zum Rückgang des Konsums fettärmerer Versionen der steuerbaren Lebensmittel geführt hätte, durch einen gezielten Zuschuss oder Lebensmittelmarken nicht angegangen werden könne, ohne unüberwindbare administrative Schwierigkeiten nach sich zu ziehen. (77) Dänemark führt an, dass die Alternative, Tagesbetreuungseinrichtungen zum Kaufen und Anbieten einer bestimmten Milchmenge zu verpflichten, weder etwas für den Vollmilchkonsum von Säuglingen täten, da die allermeisten Kinder unter einem Jahr in Dänemark nicht solche Einrichtungen besuchen, noch ausreichten, deren gesamte empfohlene Tagesmenge zu decken. Weder Informations- noch Bildungsprogramme, mit denen trotz der Steuer der Milchkonsum sichergestellt werden sollte, seien sinnvolle Alternativen. Informationsprogramme zur Milch für Säuglinge und Kleinkinder waren bereits weit verbreitet (46). (78) Insgesamt wiederholt Dänemark, dass alternative Maßnahmen, mit denen gewährleistet hätte werden können, dass die Steuer nicht zu wirtschaftlichen Anreizen führt, die den offiziellen Ernährungsempfehlungen zuwiderlaufen, weit weniger effizient und höchstwahrscheinlich kostspieliger gewesen wären als die Ausnahme von Vollmilch. 4.3. BESTEUERUNGSGRENZE — 50 000 DKK (79) Dänemark macht geltend, dass die Besteuerungsgrenze von 50 000 DKK Jahresumsatz bei steuerbaren Lebensmitteln eine allgemeine Maßnahme gewesen sei, die für inländische Hersteller, Importeure, Zwischenhändler und Versandhändler gleichermaßen galt und letztlich allen Wirtschaftsteilnehmern gleichberechtigt offenstand und somit nicht selektiv im Sinne des Artikels 107 Absatz 1 AEUV sei. (80) Um die Steuer administrativ besser handhaben zu können, wurde die Besteuerungsgrenze auf eine Höhe festgelegt, unterhalb derer der Verwaltungsaufwand sowohl für die Hersteller/Importeure als auch für die dänischen Behörden die Steuereinnahmen überschreiten würde. (81) Schätzungen Dänemarks zufolge hätte ein Importeur oder Produzent von beispielsweise Hähnchenfleisch mit einem Jahresumsatz von bis zu 50 000 DKK eine jährliche Steuer in Höhe von rund 500 DKK bis 1 700 DKK entrichten müssen (in Abhängigkeit von der tatsächlichen Menge und dem tatsächlichen Gehalt an gesättigten Fettsäuren). Da die Steuer monatlich fällig war, hätten sich die monatlichen Abgaben um 44 DKK bis 142 DKK erhöht. (82) Darüber hinaus würden sich dänischen Schätzungen zufolge die Kosten für die Berechnung und Erklärung der Steuer für kleine Unternehmen pro steuerbarem Lebensmittel auf 100 DKK bis 200 DKK monatlich belaufen. (83) Bei den Schätzwerten in den Erwägungsgründen 81 und 82 wird vom höchstmöglichen Jahresumsatz unterhalb der Besteuerungsgrenze und nur einem steuerbaren Erzeugnis ausgegangen. Nach der Auffassung Dänemarks ist davon auszugehen, dass z. B. viele landwirtschaftliche Betriebe einen Jahresumsatz erzielen, der weit unter der Besteuerungsgrenze von 50 000 DKK liegt, und mehr als ein steuerbares Erzeugnis anbieten. (84) Dänemark ist der Ansicht, dass es aus administrativer Sicht unverhältnismäßig aufwändig und mühevoll gewesen wäre, diese geringen Beträge einzuziehen. (85) Nach Auffassung Dänemarks hat die Besteuerungsgrenze von 50 000 DKK für Ausgewogenheit zwischen den durch die Steuer erzeugten Einnahmen und dem Verwaltungsaufwand für Behörden und Unternehmen gesorgt. 4.4. UNTERSCHIEDLICHE BEHANDLUNG VON INLÄNDISCHEN UND EINGEFÜHRTEN ERZEUGNISSEN SOWIE GROßHÄNDLERN UND EMPFÄNGERN 4.4.1. UNTERSCHIEDLICHE BEHANDLUNG INLÄNDISCHER UND EINGEFÜHRTER ERZEUGNISSE (86) Dänemark führt aus, dass eine nationale steuerliche Maßnahme nicht allein aufgrund der Tatsache, dass sie zwischen inländischen und eingeführten Erzeugnissen unterscheide, als selektiv angesehen werden könne. Eine Maßnahme, die zwischen inländischen und eingeführten Erzeugnissen unterscheide, könne bei der Beurteilung eines möglichen Verstoßes gegen Artikel 34, 30 und/oder 110 AEUV relevant sein, aber nicht bei der Beurteilung der Selektivität im Sinne des Artikels 107 Absatz 1 AEUV, wie anhand des Urteils in der Rechtssache Banco Santander (47) deutlich wurde. (87) Dänemark behauptet ferner, dass es sich bei der Maßnahme nicht um eine Übertragung staatlicher Mittel handele. Ein erhöhter Verwaltungsaufwand und damit verbundene Zusatzkosten für Importeure gelten nicht als Übertragung staatlicher Mittel im Sinne des Artikels 107 Absatz 1 AEUV. Mit der Abdeckungssteuer seien Dänemark folglich keine Steuereinnahmen entgangen, auf die es durch diese Maßnahme ansonsten einen Rechtsanspruch gehabt hätte. Aus der Rechtsprechung der Gerichte der Union ergebe sich, dass eine Maßnahme dieser Art keine staatliche Beihilfe im Sinne des Artikels 107 Absatz 1 AEUV darstelle (48). 4.4.1.1. Ort der Erhebung der Steuer in der Lieferkette (88) In Erwägungsgrund 121 des Einleitungsbeschlusses stellt die Kommission die Begründung für die Erhebung der Steuer möglichst am Anfang der Lieferkette infrage. Sie weist in diesem Zusammenhang darauf hin, dass es besser zum Ziel der Steuer gepasst hätte, sie anhand des Gehalts an gesättigten Fettsäuren im Enderzeugnis zu erheben. (89) Dieser Auffassung stimmen die dänischen Behörden nicht zu. Die Besteuerung möglichst am Anfang der Lieferkette gewährleiste eine Steuer, die so vorsichtig wie möglich auf die Hauptaufnahmequellen für gesättigte Fettsäuren ausgerichtet sei, und die Verbraucher auf gesündere Alternativen umschwenken helfe. Dieses Ziel wäre mit der Erhebung einer Steuer auf gesättigte Fettsäuren in jedem Lebensmittel nicht in gleichem Maße erreicht worden. (90) Die möglichst frühzeitige Erhebung der Steuer ausschließlich auf Hauptquellen für gesättigte Fettsäuren verschafft den Herstellern verarbeiteter Lebensmittel einen Anreiz, die gesündesten Bestandteile zu verwenden. Entgegen der vorläufigen Auffassung der Kommission widerspräche es dem Ziel, bessere Ernährungsgewohnheiten zu fördern, wenn die Steuer auch auf beispielsweise den Gehalt an gesättigten Fettsäuren im Gemüse einer Gemüsequiche erhoben worden wäre. Hier sollten nur die gesättigten Fettsäuren in der Butter und im Käse besteuert werden, um den Verzehr von Quiches mit weniger Butter und Käse und beispielsweise mehr Gemüse und fettarmen Milchprodukten zu fördern. (91) E