Beschluss (EU) 2018/160 der Kommission vom 30. Juni 2017 über die staatliche Beihilfe SA.44351 (2016/C) (ex 2016/NN), die Polen in Bezug auf die Einzelhandelssteuer gewährt hat (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen C(2017) 4449) (Text von Bedeutung für den EWR. )

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1.2.2018 DE Amtsblatt der Europäischen Union L 29/38 BESCHLUSS (EU) 2018/160 DER KOMMISSION vom 30. Juni 2017 über die staatliche Beihilfe SA.44351 (2016/C) (ex 2016/NN), die Polen in Bezug auf die Einzelhandelssteuer gewährt hat (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen C(2017) 4449) (Nur der polnische Text ist verbindlich) (Text von Bedeutung für den EWR) DIE EUROPÄISCHE KOMMISSION — gestützt auf den Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union, insbesondere auf Artikel 108 Absatz 2, gestützt auf das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum, insbesondere auf Artikel 62 Absatz 1 Buchstabe a, nach Aufforderung der Beteiligten zur Stellungnahme gemäß den genannten Artikeln (1), IN ERWÄGUNG NACHSTEHENDER GRÜNDE: 1. VERFAHREN (1) Durch im Februar 2016 veröffentlichte Presseberichte erlangte die Kommission Kenntnis von dem Vorhaben Polens, Rechtsvorschriften über eine Einzelhandelsumsatzsteuer mit progressiver Struktur zu verabschieden. (2) Am 11. Februar und am 30. Mai 2016 forderten die Kommissionsdienststellen schriftlich weitere Informationen von den polnischen Behörden an und riefen Polen auf, sie vor Verabschiedung des Gesetzes zu konsultieren. In ihren Schreiben betonten sie die Ähnlichkeit des Gesetzes mit der ungarischen Gebühr für die Kontrolle der Lebensmittelkette, das zur Einleitung eines förmlichen Verfahrens wegen staatlicher Beihilfe durch die Kommission geführt hatte, und führten aus, dass sie diese Gebühr in ihrem Einleitungsbeschluss vorläufig als staatliche Beihilfe eingestuft haben (2). Schließlich setzte die Kommission Polen davon in Kenntnis, dass sie eine Aussetzungsanordnung erlassen könnte, wenn eine Maßnahme, die eine staatliche Beihilfe beinhaltet, ohne vorherige Genehmigung der Kommission in Kraft gesetzt wird. (3) Die polnischen Behörden beantworteten diese Schreiben am 2. März bzw. am 27. Juni 2016. Mit dem Schreiben vom 2. März 2016 verpflichteten sich die polnischen Behörden, der Kommission den Gesetzentwurf nach Fertigstellung zu übermitteln. Mit dem Schreiben vom 27. Juni 2016 setzten die polnischen Behörden die Kommission davon in Kenntnis, dass der Gesetzentwurf bereits dem polnischen Parlament unterbreitet worden sei und eine Verabschiedung bevorstehe. Sie stellten den Kommissionsdienststellen auch den Wortlaut des Gesetzentwurfs zur Verfügung. (4) Am 6. Juli 2016 verabschiedete das polnische Parlament das Gesetz über die Steuer auf den Einzelhandelsverkauf (USTAWA z dnia 6 lipca 2016 r. o podatku od sprzedaży detalicznej (3), im Folgenden das „Gesetz“). Das Gesetz trat am 1. September 2016 in Kraft. (5) Mit Schreiben vom 8. Juli 2016 setzte die Kommission Polen über ihre vorläufige Auffassung in Kenntnis, dass die in dem Gesetz verankerte Einzelhandelssteuer (im Folgenden „Einzelhandelssteuer“) eine staatliche Beihilfe darstellt, und forderte die polnischen Behörden auf, dazu Stellung zu nehmen, dass die Kommission eine Aussetzungsanordnung erlassen könnte. Polens Antwort ging am 22. Juli 2016 ein. (6) Am 4. August 2016 ging bei der Kommission eine gegen dieselbe Maßnahme gerichtete beihilferechtliche Beschwerde ein. (7) Mit Schreiben vom 19. September 2016 hat die Kommission Polen von ihrem Beschluss in Kenntnis gesetzt, wegen der genannten Maßnahme das Verfahren nach Artikel 108 Absatz 2 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (im Folgenden „AEUV“) einzuleiten (im Folgenden „Einleitungsbeschluss“). Die Kommission forderte darüber hinaus nach Artikel 13 Absatz 1 der Verordnung (EU) 2015/1589 des Rates die umgehende Aussetzung der Maßnahme (4). (8) Der Einleitungsbeschluss wurde im Amtsblatt der Europäischen Union veröffentlicht (5). Die Kommission hat die Beteiligten zur Abgabe einer Stellungnahme zu der betreffenden Beihilfemaßnahme aufgefordert. (9) Polen übermittelte mit Schreiben vom 7. November 2016 seine Stellungnahme zum Einleitungsbeschluss. Bei der Kommission gingen keine Stellungnahmen von Beteiligten ein. (10) Mit Verordnung des polnischen Ministers für Entwicklung und Finanzen, in Kraft getreten am 19. Oktober 2016, setzte Polen die Erhebung der Einzelhandelssteuer auf Umsätze aus dem Zeitraum vom 1. September 2016 bis zum 31. Dezember 2016 aus (6). Am 15. November verabschiedete das polnische Parlament ein am 22. Dezember 2016 (7) in Kraft getretenes Gesetz über die Aussetzung der Anwendung der Steuer auf den Einzelhandelsverkauf bis zum 1. Januar 2018. (11) Mit Schreiben vom 11. Januar 2017 setzte die Kommission Polen davon in Kenntnis, dass sie keine Stellungnahmen von Beteiligten erhalten habe, und rief die polnischen Behörden auf, ihre eigene Stellungnahme sowie etwaige geplante Änderungen des Gesetzes mit den Kommissionsdienststellen zu erörtern. Eine Video-Konferenz-Sitzung fand am 14. März 2017 statt. 2. AUSFÜHRLICHE BESCHREIBUNG DER BEIHILFEMAẞNAHME (12) Das Gesetz sieht eine Steuer auf den Einzelhandel in Polen vor. (13) Artikel 5 des Gesetzes unterwirft der Steuer Umsätze aus Verkäufen von Waren an natürliche Personen, die keine Wirtschaftstätigkeit ausüben (Verbraucher). Nach Artikel 4 des Gesetzes ist der Einzelhändler die steuerpflichtige Person, sei dies eine natürliche Person, ein Unternehmen bürgerlichen Rechts (spółka cywilna), eine Organisationseinheit ohne eigene Rechtspersönlichkeit oder eine juristische Person wie Personengesellschaften (spółki osobowe) und andere Gesellschaften nach kodeks spolek handlowych (Gesellschaften mit beschränkter Haftung [z.o.o.] sowie Aktiengesellschaften [S.A.]) (8). (14) Nach Artikel 8 des Gesetzes, entsteht die Verpflichtung zur Entrichtung einer Umsatzsteuer, sobald der Steuerpflichtige einen Umsatz von monatlich über 17 Mio. PLN erzielt. Nach Artikel 6 Absatz 1 des Gesetzes beläuft sich die Steuerbemessungsgrundlage auf einen monatlich erzielten Umsatz aus Einzelhandelsverkäufen von über 17 Mio. PLN. Die Umsatzsteuer ist monatlich bis zum 25. Tag des Folgemonats des Monats zu entrichten, in dem die besteuerten Einnahmen generiert wurden. (15) Artikel 9 des Gesetzes legt zwei Steuersätze fest: — Es wird eine Steuer von 0,8 % auf den Teil des Monatsumsatzes aus Einzelhandelsverkäufen erhoben, der sich auf über 17 Mio. PLN beläuft (≈ 4 Mio. EUR (9)) aber 170 Mio. PLN (≈ 40 Mio. EUR) nicht übersteigt und — eine Steuer von 1,4 % auf den Teil Monatsumsatzes aus Einzelhandelsverkäufen, der sich auf über 170 Mio. PLN beläuft. (16) Vor dem Hintergrund von Artikel 6 Absatz 1 und Artikel 8 des Gesetzes, die den Teil des Unternehmensumsatzes aus Einzelhandelsverkäufen von einer Besteuerung ausschließen, der 17 Mio. PLN nicht überschreitet, kann festgestellt werden, dass die Umsatzsteuerregelung auf einer progressiven Steuersatzstruktur beruht, die drei verschiedene Umsatzstufen drei verschiedenen Steuersätzen unterwirft: einen Steuersatz von 0 % für den 17 Mio. PLN nicht übersteigenden Betrag des Monatsumsatzes; einen Steuersatz von 0,8 % für den Betrag des Monatsumsatzes von über 17 Mio. PLN, aber nicht über 170 Mio. PLN; einen Steuersatz von 1,4 % für den Betrag des Monatsumsatzes aus Einzelhandelsverkäufen von über 170 Mio. PLN. 3. FÖRMLICHES PRÜFVERFAHREN 3.1. Gründe für die Einleitung des förmlichen Prüfverfahrens (17) Die Kommission leitete das förmliche Prüfverfahren ein, da sie zu diesem Zeitpunkt zu dem Schluss gelangt war, dass die progressive Steuersatzstruktur der polnischen Einzelhandelssteuer eine rechtswidrige und mit dem Binnenmarkt unvereinbare staatliche Beihilfe darstellt. (18) Insbesondere stellte die Kommission fest, dass das Gesetz zwischen im Einzelhandel tätigen Unternehmen aufgrund ihres Umsatzes und daher ihrer Größe unterscheidet und daher Unternehmen mit geringerem Umsatz und somit kleineren Unternehmen einen selektiven Vorteil gewährt. Polen hat keine überzeugende Erklärung dafür vorgelegt, warum sich große und kleine Einzelhandelsmarktteilnehmer in Hinsicht auf die Erhebung der Steuer auf Einzelhandelsverkäufe in einer unterschiedlichen tatsächlichen und rechtlichen Situation befinden. Polen hat somit nicht nachgewiesen, dass die Maßnahme durch die Natur oder den inneren Aufbau des Steuersystems gerechtfertigt war. Daher ging die Kommission vorläufig davon aus, dass das Gesetz eine staatliche Beihilfe darstellt, da alle Bedingungen in Artikel 107 Absatz 1 AEUV erfüllt zu sein schienen. (19) Weiterhin äußerte die Kommission Zweifel an der Vereinbarkeit des Gesetzes mit dem Binnenmarkt. Die Kommission stellte fest, dass keine der Ausnahmen in Artikel 107 Absatz 2 oder 3 AEUV anwendbar zu sein scheint, und Polen auch kein Argument vorgelegt hat, warum die Einzelhandelssteuer mit dem Binnenmarkt vereinbar sein sollte. Sie erinnerte ferner daran, dass sie eine staatliche Beihilfe nicht als vereinbar erklären kann, wenn sie einen unauflöslichen Verstoß gegen andere Vorschriften des Unionsrechts, wie die im AEUV festgeschriebenen Grundfreiheiten oder die Bestimmungen aus Verordnungen und Richtlinien der Union, zur Folge hat. Zu diesem Zeitpunkt konnte die Kommission nicht ausschließen, dass sich die Maßnahme überwiegend gegen in ausländischem Eigentum stehende Unternehmen wendet, was einen Verstoß gegen Artikel 49 AEUV über die Grundfreiheit der Niederlassung darstellen könnte. 3.2. Stellungnahme Polens (20) Die polnischen Behörden sind der Auffassung, dass die Beschreibung der Einzelhandelssteuer im Einleitungsbeschluss als eine dreifach gestaffelte Steuer mit drei Steuersätzen nicht korrekt sei. Nach Ansicht der polnischen Behörden, beinhalte die Einzelhandelssteuer nur zwei Steuersätze, da Umsätze, die 17 Mio. PLN nicht überschreiten, überhaupt nicht der Steuer unterlägen, unabhängig von der Art des Unternehmens, das den Umsatz generiere, und des Gesamtbetrags der Umsätze, die innerhalb des betreffenden Monats erzielt werden. Nach ihrer Auffassung unterscheide sich eine Steuerbefreiung von einem Null-Steuersatz und die Schwellenwerte gälten für alle Steuerpflichtigen „zu gleichen und objektiven Bedingungen“. (21) Hinsichtlich des Zwecks der Steuer betonen die polnischen Behörden, dass die aus der Einzelhandelssteuer generierten Einnahmen der Finanzierung des Kindergeldprogramms 500+ zugutekämen. Allerdings könne bei dem erwarteten Budget dieses Programms (d. h. ca. 16 Mrd. PLN für 2016 und ca. 22 Mrd. PLN für die Folgejahre) die Finanzierung nur zum Teil durch die Einzelhandelssteuer (d. h. erwartete Jahreserlöse von 1,6 Mrd. EUR für das Jahr 2017) erreicht werden. Polen führt auch an, dass das Kindergeldprogramm 500+ neben den Ausgaben, die es bedeute, auch positive Auswirkungen auf die Wirtschaft haben werde, da es den Konsum anrege und so direkte Auswirkungen auf die Einnahmen des Einzelhandels habe. (22) Soweit die Finanzierung der Maßnahme durch staatliche Mittel betroffen ist, führt Polen aus, dass die Gestaltung der Steuer keinen Verzicht auf Einnahmen bedeute, die unter normalen Umständen von den Einzelhändlern erhoben worden wären. Insbesondere machen die polnischen Behörden geltend, dass der Steuerfreibetrag und der reduzierte Steuersatz von 0,8 % auf alle Unternehmen angewendet werden und dass dem polnischen Staat Einnahmen entgingen, die er sonst von allen Unternehmen erheben könne und nicht nur von den kleineren. (23) Polen ist darüber hinaus der Auffassung, dass ein Unterschied gemacht werden müsse zwischen einer „linearen Progression“, bei der verschiedene Steuersätze auf den gesamten Umsatz abhängig von der Höhe dieses Umsatzes angewendet werden, und einer „gestufte Progression“, bei der die verschiedenen Steuersätze auf verschiedene Teile (Stufen) des Umsatzes sämtlicher Unternehmen angewendet wird. Eine gestufte Progression stelle nach Polens Auffassung keine Gewährung selektiver Vorteile dar, da dasselbe Steuersatzsystem auf alle Einzelhandelsunternehmen angewendet werde. Insbesondere führt Polen an, dass die progressive Natur der Steuer keinen Vorteil für kleinere Unternehmen bedeute, da der Steuerfreibetrag und der reduzierte Steuersatz von 0,8 % die Betriebskosten sowohl für Unternehmen mit höheren als auch für Unternehmen mit niedrigeren Umsätzen senkten. Nach Polens Auffassung seien die Beihilfen für ein Unternehmen umso höher, je größere Umsätze es erwirtschafte. (24) Darüber hinaus macht Polen geltend, dass die Kommission die Begünstigten des Steuervorteils falsch ermittelt habe, da es nicht immer zutreffe, dass Unternehmen mit kleineren Umsätzen auch kleinere Unternehmen und Unternehmen, die höhere Umsätze erzielen, auch größere Unternehmen seien. In der Tat seien, laut Polen, die Unternehmensumsätze nicht direkt oder wenigstens nicht ausschließlich mit der Unternehmensgröße verknüpft. (25) Hinsichtlich der Selektivität der Maßnahme bestreitet Polen das von der Kommission ermittelte Referenzsystem und macht geltend, dass nur die Besteuerung von Einnahmen aus dem Einzelhandelssektor, die 17 Mio. PLN im Monat übersteigen als Referenzsystem angesehen werden sollte. Weiter macht Polen geltend, dass der Grund hierfür die Tatsache sei, dass Umsätze von unter 17 Mio. PLN nicht der Einzelhandelssteuer unterliegen. Die Gestaltung des Systems sei darüber hinaus weder willkürlich noch voreingenommen und die Steuerbefreiung gelte für alle Steuerpflichtigen. Bezug nehmend auf Erwägungsgrund 26 des Einleitungsbeschlusses macht Polen geltend, dass nicht festgestellt werden könne, dass die Maßnahme eine staatliche Beihilfe darstellt, ohne dass der als Referenzpunkt dienende Einzelreferenzsatz festgelegt werde. (26) Zweitens führt Polen in Antwort auf Erwägungsgrund 32 des Einleitungsbeschlusses aus, dass der Durchschnittsteuersatz der Einzelhandelssteuer, wie er von der Kommission festgelegt worden ist, ein künstliches Konstrukt sei. Polen behauptet, dass die Struktur der Einzelhandelssteuer auf bestimmten Sätzen beruhe, die im Voraus zwei bestimmten, für alle Steuerpflichtigen geltenden Steuerstufen zugeordnet worden seien. Darüber hinaus sei die „gestufte Progression“ nicht selektiv, da die reduzierten Steuersätze auf alle Unternehmen unter gleichen Bedingungen angewendet würden, unabhängig von deren Größe. Infolgedessen gebe es nach Ansicht Polens keine unterschiedliche Behandlung von Unternehmen, die sich in einer vergleichbaren tatsächlichen und rechtlichen Situation befinden. (27) Vor diesem Hintergrund ist Polen der Auffassung, dass keine Notwendigkeit für eine Rechtfertigung der Natur oder des inneren Aufbaus des Systems bestehe. Die polnischen Behörden machen ferner geltend, die progressive Struktur der Einzelhandelssteuer und die progressive Struktur der Einkommenssteuer sollten von derselben Behandlung profitieren und für Umverteilungszwecke als gerechtfertigt gelten. Polen bietet jedoch keine weiteren Argumente zur Unterstützung dieser angeblichen Rechtfertigung. (28) Hinsichtlich der Auswirkung auf den Handel und die Verfälschung des Wettbewerbs stellte Polen die Struktur seines Einzelhandels vor und merkte an, dass die Verkaufsstellen, die die größten Umsätze (in Einkaufszentren) erzielten, in der Regel in Städten lägen, was eine höhere Verbraucherfrequenz bedeute als bei Geschäften außerhalb der Stadt, bei denen die Kunden Anfahrtskosten zu tragen hätten. Kleine Geschäfte befänden sich wiederum vor allem in kleinen Städten und auf dem Land, wo das Gegenteil der Fall sei (die Geschäfte seien schlechter zu erreichen, die Verbraucherfrequenz niedriger und der Umsatz kleiner). Polen stellt weiter fest, dass Steueroptimierungspraktiken unter den Händlern mit den höchsten Umsätzen weit verbreitet seien, was dazu führe, dass sie keine Körperschaftssteuer entrichteten, dass Händler mit einem hohen Umsatz von Skaleneffekten profitierten (je mehr sie verkaufen desto geringer sind die Stückkosten) und dass sie dazu neigten, Einfluss auf Hersteller und Lieferanten auszuüben, um deren Margen zu ihrem eigenen Vorteil zu reduzieren. Schließlich habe die Entwicklung des modernen Handels in Polen das Segment der unabhängigen Einzelhändler deutlich geschwächt (51 % der Marktanteile im Jahr 2008 und 37 % im Jahr 2015). (29) Polen zieht folgende Schlüsse: (i) Selbst, wenn davon ausgegangen werden müsse, dass die Einzelhandelssteuer selektiv sei, würde der Wettbewerb nicht verfälscht werden, da große Einzelhändler bereits einen signifikanten Vorteil gegenüber kleinen Einzelhändlern besäßen, und (ii) die Progression im Steuersatz der Einzelhandelssteuer begrenze nachteilige Veränderungen in den Handelsmustern (Verschwinden kleiner Einzelhandelsbetriebe gekoppelt mit einem Anwachsen des großformatigen Handels), die zurzeit den Wettbewerb verfälschten. (30) Schließlich macht Polen geltend, dass der Einleitungsbeschluss die Autonomie der Mitgliedstaaten bei der Entwicklung ihrer Steuerpolitik in nicht zu rechtfertigender Weise einschränke. Polen zufolge sei es Aufgabe der Einzelstaaten, die Struktur — d. h. den Gegenstand, die Bemessungsgrundlage und die Steuersätze — einer einzuführenden Steuer so zu gestalten, wie es aus Sicht der verfolgten Steuerpolitik am besten ist. 3.3. Stellungnahmen der Beteiligten (31) Bei der Kommission gingen keine Stellungnahmen von Beteiligten ein. 4. WÜRDIGUNG DER BEIHILFEMAẞNAHME (32) Vorab erinnert die Kommission in Antwort auf die von Polen als Reaktion auf den Einleitungsbeschluss vertretene Ansicht, bei der Einzelhandelssteuer handle es sich um eine direkte Besteuerungsmaßnahme, sodass die Kommission bei der Ausübung ihrer Zuständigkeit für die Prüfung staatlicher Beihilfen die Autonomie des Landes bei der Entwicklung seiner Steuerpolitik in nicht zu rechtfertigender Weise einschränke, daran, dass, wenngleich die Mitgliedstaaten im Bereich der direkten Besteuerung Autonomie besitzen, jede von einem Mitgliedstaat verabschiedete Steuermaßnahme mit Artikel 107 AEUV im Einklang stehen muss (10). 4.1. Vorliegen einer Beihilfe (33) Nach Artikel 107 Absatz 1 AEUV sind staatliche oder aus staatlichen Mitteln gewährte Beihilfen gleich welcher Art, die durch die Begünstigung bestimmter Unternehmen oder Produktionszweige den Wettbewerb verfälschen oder zu verfälschen drohen, mit dem Binnenmarkt unvereinbar, soweit sie den Handel zwischen Mitgliedstaaten beeinträchtigen. Damit eine Maßnahme im Sinne des Artikels 107 Absatz 1 als staatliche Beihilfe bezeichnet werden kann, müssen alle Voraussetzungen des genannten Artikels erfüllt sein (11). Nach ständiger Rechtsprechung stellt eine Maßnahme eine staatliche Beihilfe dar, wenn erstens ein Eingriff durch den Staat oder durch staatliche Mittel gegeben ist; zweitens die Maßnahme geeignet ist, den Handel zwischen Mitgliedstaaten zu beeinträchtigen; sie drittens einem Begünstigten einen selektiven Vorteil gewährt und viertens den Wettbewerb verfälscht oder zu verfälschen droht (12). 4.1.1. Staatliche Mittel und Zurechenbarkeit an den Staat (34) Um eine staatliche Hilfe darzustellen, muss eine Maßnahme sowohl dem Staat zurechenbar sein als auch aus staatlichen Mitteln finanziert werden. (35) Da die Einzelhandelssteuer aus einem Gesetz des polnischen Parlaments hervorgeht, ist sie eindeutig dem polnischen Staat zuzuordnen. (36) Hinsichtlich der Finanzierung der Maßnahme aus staatlichen Mitteln ist es ständige Rechtsprechung des Gerichtshofs, dass eine Maßnahme, bei der die öffentlichen Behörden bestimmten Unternehmen eine Steuerbefreiung gewähren, selbst dann eine staatliche Beihilfe darstellt, wenn dabei kein positiver Transfer von staatlichen Mitteln erfolgt, die Personen, denen die Maßnahme gewährt wird, aber finanziell besser als andere Steuerzahler gestellt werden (13). In den Erwägungsgründen 37 bis 60 wird die Kommission belegen, dass die progressive Struktur der in den Erwägungsgründen 15 und 16 beschriebenen Einzelhandelssteuer für Polen einen Verzicht auf Steuereinnahmen bedeutet, die sie anderenfalls von Marktteilnehmern des Einzelhandels mit geringeren Umsatzzahlen (und damit kleineren Einzelhandelsunternehmen) erhoben hätte, wenn diese demselben effektiven Einzelhandelssteuersatz ausgesetzt wären wie Marktteilnehmer des Einzelhandels mit höheren Umsatzzahlen (und damit größere Einzelhandelsunternehmen). Die auf der Größe des Unternehmens basierende unterschiedliche Behandlung von Einzelhändlern durch die progressive Steuersatzstruktur bedeutet für Polen vor allem einen Verzicht auf Steuereinnahmen, die anderenfalls von Einzelhandelsunternehmen erhoben hätten werden können, die nach dem Geschäftsmodell des Franchisings tätig sind, anders als bei Unternehmen, die nach dem Modell einer Holding operieren (14). Durch den Verzicht auf die Einkünfte führt die Einzelhandelssteuer zu einem Verlust staatlicher Mittel im Sinne des Artikels 107 Absatz 1 AEUV (15). 4.1.2. Vorteil (37) Nach der Rechtsprechung der Unionsgerichte umfasst der Begriff der Beihilfe nicht nur positive Leistungen, sondern auch Maßnahmen, die in verschiedener Form die Belastungen vermindern, die ein Unternehmen normalerweise zu tragen hätte (16). Ein Vorteil kann durch verschiedene Arten der Senkung der Steuerbelastung eines Unternehmens gewährt werden, insbesondere durch die Reduzierung des anzuwendenden Steuersatzes, der Steuerbemessungsgrundlage oder der Höhe des fälligen Steuerbetrags (17). Eine Maßnahme, die eine Reduktion von Steuern oder Abgaben zur Folge hat, führt zu einem Vorteil, da sie die von ihr profitierenden Unternehmen in eine bessere finanzielle Situation versetzt als andere Steuerzahler, und zu einem Verlust von Einnahmen für den Staat (18). (38) Das Gesetz sieht eine progressive Steuersatzstruktur vor, die auf alle der Einzelhandelssteuer unterliegenden Unternehmen angewandt wird, und die von jedem einzelnen Einzelhändler zu tragende Steuerlast hängt von der Steuerstufe ab, in die sein Umsatz fällt. (39) Der progressive Charakter der Steuer bewirkt, dass nicht nur die Höhe der Steuer, sondern auch der durchschnittliche Steuersatz auf den durch Einzelhandelsverkäufe erwirtschafteten Umsatz eines Händlers steigt, wenn sein Umsatz wächst und die nächste Stufe erreicht (19). Als Ergebnis davon wird von Einzelhändlern mit einem niedrigeren Umsatz keine Einzelhandelssteuer oder eine Steuer von einem erheblich geringeren Steuersatz als dem Satz anderer Händler mit höheren Umsätzen erhoben und die Kosten für Unternehmen mit niedrigeren Umsätzen im Vergleich zu denen von Unternehmen mit höheren Umsätzen gesenkt. Da die Höhe des von einem Unternehmen erzielten Umsatzes zu einem gewissen Grad im Zusammenhang mit der Größe dieses Unternehmens steht, kann man sagen, dass kleineren Einzelhändlern durch die sich aus dem Gesetz ergebende progressive Steuersatzstruktur zum Nachteil größerer Händler ein Vorteil in Form einer Senkung ihrer Steuerlast und der Reduktion des effektiven Durchschnittssteuersatzes, dem diese Unternehmen unterliegen, entsteht. Tatsächlich sind für Unternehmen, deren Gesamtumsatz 17 Mio. PLN nicht übersteigt, die am Ende des Monats durch das Gesetz verursachten Kosten für jeden Umsatz von 100 PLN gleich Null; sie erhöhen sich schrittweise auf 0,8 % für Einzelhändler mit einem Gesamtumsatz von über 17 Mio. PLN aber nicht mehr als 170 Mio. PLN; und steigen weiter bis auf 1,4 % für Einzelhändler mit Umsätzen von über 170 Mio. PLN: Umsatz (PLN) Grenz-steuersatz (in %) Steuer-betrag (PLN) Steuer/Umsatz (in %) 500 000 000 1,4 5 844 000 1,2 100 000 000 0,8 664 000 0,7 20 000 000 0,8 24 000 0,1 15 000 000 0 0 0,0 (40) Die auf der Größe des Unternehmens basierende unterschiedliche Behandlung von Einzelhändlern durch die progressive Steuersatzstruktur bedeutet auch, dass individuellen, als Franchisenehmer nach dem Geschäftsmodell des Franchisings arbeitenden Einzelhändlern ein Vorteil gewährt wird, da ihre Steuerlast auf der Basis des Monatsumsatzes aus Einzelhandelsverkäufen ihrer einzelnen Verkaufsstellen berechnet wird und nicht auf der Basis des Monatsumsatzes aus den Einzelhandelsverkäufen der gesamten Handelskette, wie es bei Handelsketten der F