2003/515/EG: Entscheidung der Kommission vom 17. Februar 2003 über die Maßnahme, die die Niederlande zugunsten von Unternehmen mit internationalen Finanzierungstätigkeiten durchgeführt haben (Text von Bedeutung für den EWR) (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen K(2003) 568)

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Avis juridique important | 32003D0515 2003/515/EG: Entscheidung der Kommission vom 17. Februar 2003 über die Maßnahme, die die Niederlande zugunsten von Unternehmen mit internationalen Finanzierungstätigkeiten durchgeführt haben (Text von Bedeutung für den EWR) (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen K(2003) 568) Amtsblatt Nr. L 180 vom 18/07/2003 S. 0052 - 0066 Entscheidung der Kommission vom 17. Februar 2003 über die Maßnahme, die die Niederlande zugunsten von Unternehmen mit internationalen Finanzierungstätigkeiten durchgeführt haben (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen K(2003) 568) (Nur der niederländische Text ist verbindlich) (Text von Bedeutung für den EWR) (2003/515/EG) DIE KOMMISSION DER EUROPÄISCHEN GEMEINSCHAFTEN - gestützt auf den Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft, insbesondere auf Artikel 88 Absatz 2 Unterabsatz 1, gestützt auf das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum, insbesondere auf Artikel 62 Absatz 1 Buchstabe a), nach Aufforderung der Beteiligten zur Äußerung gemäß den genannten Artikeln(1) und unter Berücksichtigung dieser Stellungnahme, in Erwägung nachstehender Gründe: 1. DAS VERFAHREN (1) Zur Bekämpfung von schädlichem Steuerwettbewerb hat der Ecofin-Rat 1997 einen Verhaltenskodex für die Unternehmensbesteuerung(2) angenommen und gleichzeitig eine Ad-hoc-Arbeitsgruppe eingesetzt, die die Steuermaßnahmen, die unter diesen Kodex fallen können, beurteilt. Wie die Kommission im Rahmen des Verhaltenskodex zugesagt hatte, hat sie 1998 eine Mitteilung über die Anwendung der Vorschriften über staatliche Beihilfen auf Maßnahmen im Bereich der direkten Unternehmensbesteuerung(3) veröffentlicht, in der sie betont, sie werde diese Vorschriften unter Beachtung des Gleichbehandlungsgrundsatzes strikt anwenden. In diesem Zusammenhang hat die Kommission begonnen, die als schädlich betrachteten Maßnahmen im Rahmen der Gruppe "Verhaltenskodex" anhand der Vorschriften über staatliche Beihilfen zu untersuchen. Die Kommission weist darauf hin, dass die Gruppe "Verhaltenskodex" ihre Arbeiten parallel zur Politik der Europäischen Union im Bereich der staatlichen Beihilfen durchführt: Beide verfolgen das Ziel, Maßnahmen, die den Wettbewerb im Binnenmarkt verfälschen oder zu verfälschen drohen, abzustellen. Die Kommission nimmt zugleich Kenntnis von den Forderungen im Bereich der Bekämpfung des schädlichen Steuerwettbewerbs, insbesondere von den Maßnahmen, welche die Mitgliedstaaten ergriffen haben, um die von der Gruppe "Verhaltenskodex" genannten Maßnahmen aufzuheben oder deren schädlichen Aspekte zu beseitigen. (2) Mit Schreiben vom 12. Februar 1999 hat die Kommission die Niederlande um Auskunft über die Regelung betreffend internationale Finanzierungstätigkeiten gebeten (konzerninterne Finanzierungsaktivitäten, nachstehend "Finanzierungsregelung"). Die Niederlande haben diese Auskünfte mit Schreiben vom 8. März 1999 erteilt. (3) Die Kommission hat die Niederlande mit Schreiben vom 11. Juli 2001 von ihrem Beschluss in Kenntnis gesetzt, wegen dieser Maßnahme das Verfahren nach Artikel 88 Absatz 2 EG-Vertrag einzuleiten. (4) Der Beschluss der Kommission über die Einleitung des Verfahrens wurde im Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften veröffentlicht(4). Die Kommission hat die Beteiligten zur Abgabe einer Stellungnahme zu der betreffenden Maßnahme aufgefordert. (5) Die Stellungnahmen, die sie von Beteiligten erhalten hat, sind den Niederlanden zugeleitet worden, die mit Schreiben vom 30. Januar 2002 hierzu ihre Bemerkungen abgegeben haben. (6) Mit Schreiben vom 18. Juli und 3. Oktober 2002 hat die Kommission ergänzende Informationen von den Niederlanden erhalten. Im Laufe des Verfahrens haben sich die Kommission und die niederländischen Behörden wiederholt beraten. 2. AUSFÜHRLICHE BESCHREIBUNG DER MASSNAHME (7) Die Bestimmungen, aufgrund derer Unternehmen die Möglichkeit haben, für mit internationalen Tätigkeiten des Konzerns verbundene Risiken Rückstellungen zu bilden, sind in Artikel 15b des niederländischen Gesetzes vom 13. Dezember 1996 zur Änderung des Körperschaftsteuergesetzes von 1969 festgeschrieben. In diesem Artikel wurden auch Bestimmungen aufgenommen, die die Möglichkeit einschränken, Zinsen, die mit konzerninternen Finanzierungen international tätiger Konzerne verbunden sind, im Rahmen künstlicher Kreditoperationen vom steuerpflichtigen Konzerneinkommen abzuziehen. Damit soll der künstlichen Aushöhlung der Bemessungsgrundlage für die niederländische Körperschaftsteuer Einhalt geboten werden. 2.1. Zielsetzung (8) Den niederländischen Behörden zufolge verfolgte das niederländische Parlament mit dieser Maßnahme die Absicht, der Neigung international tätiger niederländischer Unternehmen entgegenzutreten, ihre Konzernfinanzierungstätigkeiten über im Ausland und u. a. in Steueroasen ansässige Finanzierungsgesellschaften laufen zu lassen. 2.2. Anwendungsbedingungen (9) Anträge auf Bildung einer Risikoreserve werden von einem eigens zu diesem Zweck gebildeten Koordinierungsausschuss geprüft. Dieser Ausschuss verfügt über keine Ermessensbefugnis. Das Gleiche gilt für den Minister oder die Zentralverwaltung. Es besteht ein Mustererlass (veröffentlicht am 2. Oktober 1997), der die ordnungsgemäße Gesetzesanwendung sicherstellen und etwaigen Missbrauch verhindern soll. (10) Jedes Unternehmen, das Körperschaftsteuer zahlt, gleich ob niederländischer oder ausländischer Herkunft, kann eine solche Rückstellung vornehmen, sofern die gesetzlichen Anforderungen erfuellt werden. (11) Damit ein Unternehmen eine Risikoreserve bilden kann, muss es Finanzierungstätigkeiten für Konzernunternehmen in mindestens vier verschiedenen Staaten oder auf mindestens zwei Kontinenten ausüben. Als Konzernunternehmen gilt ein Unternehmen, an dem das niederländische Unternehmen zu mehr als 33,33 % beteiligt ist. Bei der Prüfung dieser Schwelle werden Anteile, die dem Aktionär keinen Anspruch auf Beteiligung an Erlösen aus der Liquidation des Unternehmens verleihen, nicht berücksichtigt. (12) Nach Artikel 15b fallen unter den Begriff "Finanzierungstätigkeiten" die nachstehenden Aktivitäten: Finanzierung von Geschäftsvermögen und Geschäftstätigkeiten von Konzernunternehmen, einschließlich der Finanzierung von Beteiligungen, Überlassung von Betriebsmitteln zur Nutzung bzw. Überlassung des Nutzungsrechts an Betriebsmitteln innerhalb des Konzerns sowie Finanzdienstleistungen. (13) Die Begünstigten der Maßnahme müssen nachweisen können, dass sie regelmäßig Kredite vergeben und Geldmittel anlegen und dass sie imstande sind, vollkommen unabhängig zu operieren. Die Geschäftsführung muss die Befugnis und die Fähigkeit haben, alles hierzu Erforderliche durchzuführen. Die Tätigkeit darf nur von den Niederlanden aus ausgeführt werden; von keinem anderen Standort aus ist eine Beteiligung zulässig. Das Unternehmen muss mehr als nur sporadisch an Planung und Ausführung von Finanztransaktionen im Auftrag von Konzernunternehmen mitwirken. (14) Die verbundenen Unternehmen müssen in den vier Ländern jeweils zu mindestens 5 % zum steuerpflichtigen Einkommen aus der finanziellen Geschäftstätigkeit des Unternehmens beitragen. Findet das Kriterium der zwei Kontinente Anwendung, so gilt hier ein Prozentsatz von jeweils mindestens 10 %. Auch muss die internationale Ausdehnung der Konzerntätigkeit dadurch verdeutlicht werden, dass höchstens 10 % des Gesamtkapitals (Fremd- und Eigenkapital), das das Unternehmen für seine Finanztätigkeit einsetzt, direkt oder indirekt auf niederländische Konzernunternehmen entfallen darf. (15) Erfuellt ein Unternehmen diese gesetzlichen Anforderungen nicht, so darf es die Risikoreserve nicht anlegen. Desgleichen führt der Umstand, dass die Anforderungen nicht mehr eingehalten werden, dazu, dass die Risikoreserve zur Gänze aufgelöst wird und voll zu versteuern ist. (16) Anträge von Unternehmen, die von der Finanzierungsregelung Gebrauch machen wollen, werden von den Steuerbehörden geprüft. Die Bewilligung gilt für zehn Jahre. 2.3. Steuerliche Auswirkungen (17) Sind alle Anforderungen erfuellt, so darf das Unternehmen Rückstellungen für besondere Risiken bilden, die es im Zusammenhang mit seinen internationalen Finanzierungstätigkeiten eingeht. Jährlich in diese Reserve eingestellt werden dürfen bis zu 80 % der Gewinne aus finanziellen Tätigkeiten (hauptsächlich Zinsen und Lizenzgebühren) und aus kurzfristigen Portfolio-Investitionen, die im Hinblick auf mögliche Übernahmen eingegangen werden (nachstehend: "Finanzgewinn"). (18) Der Anteil der zu berücksichtigenden Portfolio-Investitionen am Finanzgewinn ist durch Gesetz begrenzt: auf 25 % des Nettowerts des Konzerns oder, falls dieser Betrag niedriger ist, auf den Gesamtbetrag aus allen eingegangenen Beteiligungen und innerhalb des Konzerns laufenden Krediten (Beteiligungen an niederländischen Firmen sind nur in Höhe von bis zu einem Neuntel der ausländischen Beteiligungen möglich). Sonstiges Geschäftseinkommen ist von der Bildung der Reserve ausgeschlossen. (19) Der Nettofinanzgewinn wird nach Abzug der Aufwendungen berechnet, darunter auch der Zinsaufwand und ein proportionaler Anteil an den Gemeinkosten, die mit der Finanzaktivität verbunden sind. Gewinne, die im Rahmen der Befreiung von Beteiligungserträgen oder aufgrund der Regeln zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (Gewinne von Zweigniederlassungen betreffend) steuerbefreit sind, werden nicht als Finanzgewinne betrachtet. Erträge aus der Auflösung der Risikoreserve werden ebenfalls nicht als Finanzgewinn gerechnet. (20) Darüber hinaus dürfen jährlich höchstens 80 % des gesamten steuerpflichtigen Einkommens, unter Einbezug der Einkünfte aus nicht finanziellen Tätigkeiten, in die Reserve eingestellt werden. Verluste aus den anderen Geschäftsbereichen setzen damit den Betrag, der gegen die Gewinne abgesetzt werden kann, auf weniger als 80 % herab. Die 80-%-Regel wird so angewendet, dass das steuerpflichtige Einkommen des Unternehmens ermittelt wird, bevor Einstellungen in die Reserve sowie Erträge aus der Auflösung der Reserve Berücksichtigung finden. Verluste, die von den letzten Jahren übertragen werden, sind ebenfalls abzuziehen. (21) Ein Unternehmen, das einen Übernahmefonds mit der tatsächlichen (von der Steuerverwaltung anerkannten) Absicht hält, ein oder mehrere Unternehmen zu erwerben, kann innerhalb bestimmter Grenzen Einkünfte aus dem Fonds dem Finanzgewinn zuschlagen, der die Grundlage für die Berechnung der in die Risikoreserve einstellbaren Mittel bildet. Die Geldmittel in dem Fonds, der wie dargestellt begrenzt ist, sind in Liquidität zu halten, um kurzfristig verfügbar zu sein. Der Erwerb von Unternehmen hat in Form der Aktienübernahme zu geschehen. (22) Die Risikoreserve kann freiwillig aufgelöst werden, in bestimmten Fällen muss sie es. (23) Erwirbt das Unternehmen direkt oder indirekt eine niederländische oder ausländische Tochtergesellschaft oder führt es einer solchen Gesellschaft Kapital zu, so darf das Unternehmen steuerfrei einen Betrag von 50 % des Kaufpreises oder der Kapitalzuführung ohne sofortige Besteuerung aus der Reserve abziehen. Der steuerliche Wert der erworbenen Beteiligungen verringert sich jedoch um 50 %. Auf diese Weise wird ein möglicher Liquidationsverlust steuerlich vorweggenommen. Tritt ein Liquidierungsverlust tatsächlich ein, so verringert sich seine steuerliche Berücksichtigung um den Betrag, um den die Reserve diesbezüglich bereits verringert worden ist. (24) Ist das niederländische Finanzministerium der Ansicht, dass die Tätigkeit oder der Standort der Tochtergesellschaft außergewöhnliche Risiken mit sich bringt (beispielsweise politischer oder klimatischer Art), so erhöht sich der Anteil des unversteuerten Abzugs aus der Risikoreserve auf 100 %. Das Gleiche gilt für den Abzug des steuerlichen Wertes der erworbenen Beteiligungen. Auch in diesem Fall verringert sich ein möglicher zukünftiger Liquidationsverlust um denselben Betrag. Obwohl dieser Fall noch niemals eingetreten ist, gilt dieselbe steuerliche Behandlung, wenn einem Konzernunternehmen Kapital zugeführt wird, um Verbindlichkeiten aus einem Haftungsverfahren nachzukommen, die das Unternehmen allein nicht erfuellen könnte. Nicht unter diese Regel fällt jedoch eine Kapitalzuführung in Form einer Kreditumwandlung in Aktienkapital oder einer Umwandlung einer Betriebsstätte in eine Tochtergesellschaft. Der Konzern muss die Anteile der fraglichen Tochtergesellschaften seit mindestens fünf Jahren besitzen, da ihre Veräußerung sonst vorwiegend kommerziell motiviert ist. (25) Auch ohne eine Übernahme oder eine Kapitalzuführung kann die Risikoreserve auf schriftlichen Antrag jederzeit freiwillig aufgelöst werden. Diese Art der Auflösung hat in fünf gleich großen Tranchen zu erfolgen, die jeweils dem Sondersteuersatz von 10 % unterliegen. In dem Fünfjahreszeitraum können keine weiteren Mittel mehr der Reserve zugefügt werden, doch sind Herausnahmen im Hinblick auf Kapitalzuführungen weiter möglich. Jedoch müssen in diesem Zeitraum weiterhin die Kriterien der "niederländischen Substanz" und der Auslandstätigkeit erfuellt sein. In diesem Zeitraum anfallende Finanzeinkünfte unterliegen dem Normalsatz der Körperschaftsteuer und können nicht in die Reserve eingestellt werden. (26) Verluste aus Risiken, für die die Reserve gebildet wurde (Abtretung von Forderungen, Liquidationsverluste und Betriebsverluste von Betriebsstätten des Unternehmens oder des Konzerns) führen zwingend zu einer steuerpflichtigen Entnahme aus der Reserve in Höhe des Verlustes. Übersteigen die Verluste die Rückstellungen, so ist der betreffende Restbetrag von den sonstigen Gewinnen abzuziehen. Die folgenden Risiken/Verluste führen zwingend zu einer Entnahme: - Risiken, die den Wertverlust des Anteilkapitals an einer Beteiligung übersteigen; - abgeschriebene Krediten und Liquidationsverluste, die in den Niederlanden zulasten des Gewinns gehen; - Abwertung von verlustbringenden Beteiligungen in verbundenen Unternehmen, die nicht unter die Beteiligungsfreistellung fallen; - Verluste aus dem Betreiben einer ausländischen Unternehmung über eine Betriebsstätte in anderen Ländern, sofern sie innerhalb des niederländischen Konzernunternehmens auftreten; - Währungsverluste. (27) Gesetzlich vorgeschrieben schließlich ist die Auflösung der Reserve zum vollen Körperschaftsteuersatz, wenn das Unternehmen nicht mehr in den Niederlanden steuerpflichtig ist, insbesondere durch Liquidation oder Verlegung des steuerlichen Wohnsitzes in ein anderes Land. Die steuerpflichtigen Auflösungserträge zählen nicht zum Finanzgewinn und können nicht zur Bildung einer neuen Reserve verwendet werden. Auch wenn das Substanz- oder Auslandstätigkeitskriterium oder eine sonstige gesetzlich vorgeschriebene Bedingung nicht mehr erfuellt werden, ist die Reserve mit denselben steuerlichen Folgen zwingend aufzulösen. (28) Erfolgt eine kraft Gesetzes erzwungene Auflösung innerhalb des Fünfjahreszeitraums einer freiwilligen Auflösung, so wird auf alle freiwillig herausgenommenen Tranchen, auf die der Sondersteuersatz von 10 % angewandt worden ist, eine Zusatzsteuer von 25 % erhoben, so dass sich die Steuer effektiv auf 35 % erhöht. 2.4. Kosten der Maßnahme (29) Der niederländischen Regierung zufolge ist die Finanzierungsregelung haushaltsneutral. 3. GRÜNDE FÜR DIE EINLEITUNG DES VERFAHRENS (30) Da die Finanzierungsregelung nur für multinationale Unternehmen, die in vier Ländern oder auf zwei Kontinenten tätig sind, vorübergehende oder fortlaufende Steuervorteile mit sich bringt, war die Kommission der Ansicht, die Position dieser multinationalen Unternehmen werde gestärkt und die Regelung könne eine staatliche Beihilfe im Sinne von Artikel 86 Absatz 1 EG-Vertrag sein. Die Vorteile dieser Finanzierungsregelung sind nicht an arbeitsplatzschaffende Investitionen oder spezifische Projekte geknüpft und zielen ausschließlich auf eine Verminderung der festen Belastungen. Nach Auffassung der Kommission kann die Regelung daher als Betriebsbeihilfe betrachtet werden, und keine der in Artikel 88 Absätze 2 oder 3 vorgesehenen Ausnahme- bzw. Freistellungsbestimmungen fände hier Anwendung. 4. STELLUNGNAHMEN VON BETEILIGTEN (31) 59 Unternehmen und der VNO-NCW(5) haben ihre Stellungnahmen fristgerecht eingereicht. Dabei handelt es sich zumeist um Unternehmen, die selbst von der Finanzierungsregelung Gebrauch machen oder gemacht haben. Die Stellungnahmen von drei Unternehmen wurden nicht an die Niederlande weitergeleitet, da sie nicht innerhalb der vorgegebenen Frist eingereicht wurden. Diese Äußerungen entsprechen jedoch weitestgehend den fristgerecht eingereichten Stellungnahmen. Nahezu alle Unternehmen, die Stellungnahmen abgegeben haben, haben sich den Ausführungen des VNO-NCW angeschlossen, die im Folgenden kurz zusammengefasst werden. 4.1. "Die Finanzierungsregelung ist keine Beihilfe" (32) Erstens sei die Regelung eingeführt worden, um der Kapitalflucht aus den Niederlanden Einhalt zu gebieten. Zweck der Regelung sei nicht die Beeinflussung der Wettbewerbsbedingungen zwischen den Unternehmen gewesen, sondern vielmehr das Bestreben, dem Steuerwettbewerb zwischen den Ländern entgegenzuwirken. Grundlage für die Prüfung der Vereinbarkeit der Regelung mit dem Vertrag müssten daher Artikel 96 und 97 sein und nicht die Bestimmungen über staatliche Beihilfen. (33) Zweitens stelle die Finanzierungsregelung keine Beihilfe dar, da die Unternehmen, die von der Maßnahme Gebrauch machen, nicht bevorteilt werden. In Anbetracht der Mobilität der internationalen Finanzierungstätigkeiten liege es auf der Hand, dass Unternehmen für diese Aktivitäten an den Ort mit den günstigsten Steuervorschriften ausweichen. Da der Steuersatz in den Niederlanden (zum fraglichen Zeitpunkt) 35 % betrug, seien die Unternehmen geneigt gewesen, ihre Finanzierungstätigkeiten in andere Länder mit günstigeren Steuerregelungen zu verlegen. Die niederländische Regierung habe mit der Einführung der Finanzierungsregelung versucht, dieser Kapitalflucht entgegenzuwirken. Es könne daher nicht gesagt werden, den begünstigten Unternehmen würde durch diese Maßnahme ein Vorteil verschafft, denn ohne diese Regelung hätten diese internationalen Unternehmen ihre Finanzierungstätigkeiten in ein anderes Land verlegt. Ob ein wirtschaftlicher Vorteil vorliegt, hänge deshalb von der effektiven Steuerbelastung der Finanzierungstätigkeiten in diesem Land ab. Mithin stelle die Regelung für diese Unternehmen keine Verringerung ihrer normalerweise zu tragenden festen Belastungen dar. (34) Drittens habe die Regelung zu zusätzlichen Steuereinnahmen geführt, so dass nicht behauptet werden kann, die Maßnahme würde vom Staat oder aus staatlichen Mitteln finanziert. (35) Viertens handle es sich nicht um eine Maßnahme, die bestimmte Unternehmen oder Produktionszweige begünstigt, sondern um eine allgemeine Maßnahme. Die Regelung gelte für alle in den Niederlanden tätigen Unternehmen ungeachtet ihrer Wirtschaftstätigkeit, sofern sie internationale konzerninterne Finanzierungstätigkeiten ausüben. Darüber hinaus würden in der Finanzierungsregelung keine Anforderungen hinsichtlich der Größe oder der Nationalität des Unternehmens gestellt. Entgegen der Behauptung der Kommission ziele diese Maßnahme nicht in erster Linie auf große niederländische Konzerne ab. Die Finanzierungsregelung sei daher mit einer italienischen Steuerregelung vergleichbar, die einen Anreiz für italienische Unternehmen darstellen soll, die "Untergrundwirtschaft"(6) zu verlassen, und die von der Kommission vor kurzem als allgemeine Maßnahme bewertet wurde. (36) Fünftens tue die Bedingung, dass Unternehmen ihre Tätigkeit in vier Ländern oder auf zwei Kontinenten ausüben müssen, dem allgemeinen Charakter der Maßnahme keinen Abbruch. Gerade die Unternehmen, die dieses Kriterium erfuellen, würden die größten internationalen Finanzierungsrisiken eingehen, Risiken, die mit der Finanzierungsregelung aufgefangen werden sollen. Es sei unwahrscheinlich, dass Unternehmen, die nur in einem oder zwei Ländern tätig sind, mit derartigen Risiken konfrontiert werden. Die Frage, ob die Grenze bei drei, vier oder fünf Ländern liegen muss, sei nicht relevant, da die vom niederländischen Gesetzgeber festgesetzte Grenze im Verhältnis zum angestrebten Ziel angemessen ist und damit durch Art und Struktur des Systems gerechtfertig ist. (37) Sechstens seien die festgelegten Kriterien objektiver Natur, und die niederländischen Behörden verfügten hinsichtlich der Bewilligung einer Teilnahme an der Finanzierungsregelung über keine Ermessensbefugnis. (38) Siebtens habe im niederländischen Steuersystem bereits vor Einführung der Finanzierungsregelung die Möglichkeit bestanden, unter bestimmten Voraussetzungen steuerfreie Rückstellungen für spezifische Risiken zu bilden. Dem VNO-NCW zufolge gilt das vor allem für die Export-Risikoreserve, die keine staatliche Beihilfe beinhaltet. 4.2. "Sollte es sich dennoch um eine staatliche Beihilfe handeln, ist sie als bestehende Beihilfe anzusehen" (39) Erstens habe die Kommission vor der Einführung der Finanzierungsregelung im Jahr 1997 ihren Standpunkt, vergleichbare Maßnahmen stellten keine staatliche Beihilfe dar, wiederholt bekräftigt. Wenn die Kommission ihre Politik ändert, würden die allgemeinen Grundsätze der Rechtssicherheit und Sorgfalt erfordern, dass sie eine solche Änderung ihres Standpunkts rechtzeitig bekannt gibt. Unterbleibt eine solche Mitteilung, müsse die Kommission das berechtigte Vertrauen, das ihr Handeln bei den beteiligten Mitgliedstaaten und Unternehmen geweckt hat, berücksichtigen. Insbesondere müsse die Kommission in Betracht ziehen, dass die steuerliche Betriebsführung eines Unternehmens nicht rückwirkend umstrukturiert werden kann. (40) Zweitens verbiete es der Grundsatz der Gleichbehandlung, der unter Buchstabe J der Entschließung des Rates vom 1. Dezember 1997 über einen Verhaltenskodex für die Unternehmensbesteuerung(7) (nachstehend: "Verhaltenskodex") festgeschrieben ist, dass die Kommission die Finanzierungsregelung als neue Beihilfe betrachtet, nachdem sie die belgischen Koordinierungszentren als bestehende Maßnahme bewertet hat, und zwar vor allem wegen der weit reichenden Konsequenzen, die laut Rechtsprechung mit der Einleitung des Verfahrens für neue Beihilfen verbunden sind. Die Schlussfolgerung müsse daher lauten, dass die Kommission die Finanzierungsregelung gemäß dem Verfahren für bestehende Beihilfen zu bewerten hat und dass der Beschluss vom 11. Juli 2001 über die Einleitung des förmlichen Prüfverfahrens nicht aufrechterhalten werden kann. (41) Drittens habe die Kommission die Regelung für die Koordinierungszentren vom 17. Juli 2000 an erneut als bestehende Beihilfe aufgrund von Artikel 1 Buchstabe b) Unterpunkt v) der Verordnung (EG) Nr. 659/1999 des Rates(8) (nachstehend: "Verfahrensverordnung") untersucht. Darin sei unter bestehenden Beihilfen Folgendes zu verstehen: "Beihilfen, die als bestehende Beihilfen gelten, weil nachgewiesen werden kann, dass sie zu dem Zeitpunkt, zu dem sie eingeführt wurden, keine Beihilfe waren und später aufgrund der Entwicklung des Gemeinsamen Marktes zu Beihilfen wurden, ohne dass sie eine Änderung durch den betreffenden Mitgliedstaat erfahren haben". Das Schreiben der Kommission vom 17. Juli 2000 enthalte keinen Hinweis darauf, dass sich vor dem 10. Dezember 1998, dem Datum der Veröffentlichung der Mitteilung der Kommission über die Anwendung der Vorschriften über staatliche Beihilfen auf Maßnahmen im Bereich der direkten Unternehmensbesteuerung(9) (nachstehend "die Mitteilung"), eine Entwicklung des Gemeinsamen Marktes vollzogen hätte. Die Regelung sei jedoch zum 1. Januar 1997 eingeführt worden, also zwei Jahre vor Veröffentlichung der Mitteilung, und mithin als bestehende Beihilfe zu betrachten, da sie, ebenso wie die belgische Regelung, zum Zeitpunkt des Inkrafttretens keine Beihilfe darstellte, sondern anschließend aufgrund der Entwicklung des Gemeinsamen Marktes