Beschluss (EU) 2017/502 der Kommission vom 21. Oktober 2015 über die staatliche Beihilfe der Niederlande SA.38374 (2014/C) (ex 2014/NN) zugunsten von Starbucks (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen C(2015) 7143) (Text von Bedeutung für den EWR. )

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1] hergestellten Produkts an in den USA ansässige Starbucks-Unternehmen. (54) Abbildung 1 stützt sich auf die im Verrechnungspreisbericht enthaltene Beschreibung und soll den für diesen Beschluss relevanten Teil der Struktur von Starbucks veranschaulichen (28). Abbildung 1 Struktur von Starbucks nach der Beschreibung im Verrechnungspreisbericht Geröstete Kaffebohnen Grüne Kaffeebohnen Andere Produkte: Lebensmittel, Tee, Becher usw. Andere verarbeitete Produkte: Lebensmittel, Tee, Becher, Frappuccino usw. Lizenzzahlungen für die Marke Lizenzzahlungen für Rostverfahren Lizenzzahlungen für die Marke Starbucks Coffee Trading SARL (Schweiz) Driett- lieferanten Kunden Starbucks- Verkaufsstellen (EMEA) Starbucks Manufacturing EMEA BV (Niederlande) Starbucks Coffee EMEA BV (Niederlande) Alki (VK) (55) Dem Verrechnungspreisbericht zufolge hat der Steuerberater die geschäftsvorfallbezogene Nettomargenmethode (auch TNMM-Methode, „transactional net margin method“) (29) zur Schätzung der SMBV zustehenden fremdvergleichskonformen Vergütung gegenüber anderen Verrechnungspreismethoden bevorzugt, da — so die entsprechende Begründung — die Nettomarge unter den bei Starbucks vorliegenden spezifischen Rahmenbedingungen weniger von geschäftsvorfallbezogenen und funktionellen Unterschieden beeinflusst werde als Kennzahlen, die bei den Standardmethoden herangezogen werden (30). Eine genauere Beschreibung der Wahl der Methode und der Peer-Analyse im Verrechnungspreisbericht ist den Erwägungsgründen 40 bis 58 des Einleitungsbeschlusses zu entnehmen. (56) Bei der Anwendung der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode auf die Rösttätigkeiten von SMBV ging der Steuerberater davon aus, dass die jeweilige Basis (31) für den Nettogewinnindikator die Kosten der von SMBV erbrachten Leistungen sei, und zwar in Übereinstimmung mit der Kostenaufschlagsmethode, die als geeignete Vorgehensweise für Lieferketten- und Fertigungsleistungen betrachtet wird. Der Aufschlag wird jedoch nur auf die Kosten angewandt, bei denen SMBV nach Ansicht des Steuerberaters einen Mehrwert schafft. Im Verrechnungspreisbericht werden diese Kosten als wesentliche Betriebskosten aufgeführt, wie Personalkosten und Abschreibungen, ausgenommen Selbstkosten. (57) Um eine angemessene fremdvergleichskonforme Rentabilitätsbandbreite für die von SMBV ausgeübten Tätigkeiten zu ermitteln, hat der Steuerberater in Europa tätige Unternehmen mit ähnlichen Funktionen und Risiken recherchiert. Die Suche nach vergleichbaren Unternehmen in der Amadeus-Datenbank (32) anhand des primären NACE-Codes (Rev. 1.1) 1586 — Verarbeitung von Tee und Kaffee zur Ermittlung von im Kaffeehandel tätigen Unternehmen (Kauf und Verkauf von Kaffee, der nicht vom Unternehmen selbst verarbeitet wird, wurden als nicht vergleichbar gewertet), gefolgt von einem Ausschlussverfahren mithilfe zusätzlicher finanzieller Auswahlkriterien und einer manuellen Prüfung durch den Steuerberater (33) führte letztendlich zu der Auswahl von 20 potenziell vergleichbaren Unternehmen (34). (58) Der für jedes Unternehmen kalkulierte Nettogewinnindikator war ein Aufschlag auf die Gesamtkosten, der als Betriebsgewinn geteilt durch die gesamten Betriebskosten definiert wird. Der Median des unberichtigten Aufschlags auf die Gesamtkosten für diese Unternehmen zwischen 2001 und 2005 wurde auf 7,8 % geschätzt. (59) Allerdings gehören nach den Angaben des Steuerberaters zu diesen vergleichbaren Unternehmen auch vollwertige Hersteller, die typischerweise mehr Funktionen ausüben und Risiken im Zusammenhang mit ihren Rohstoffen eingehen. Um diesen Unterschied auszugleichen und die Zuverlässigkeit des Vergleichs vermeintlich zu steigern, führte der Steuerberater eine erste Anpassung durch, um der Tatsache Rechnung zu tragen, dass die vorgeschlagene Anwendung des Aufschlags auf die Kostenbasis von SMBV keine Kostenkomponente für grüne Kaffeebohnen enthält. (60) Zudem würden nach Ansicht des Steuerberaters die Erträge der vergleichbaren Unternehmen einen Ertrag auf einer Kostenbasis widerspiegeln, in der solche Rohstoffe enthalten sind. Insofern hat der Steuerberater bei den Rohstoffen eine Kostenanpassung durchgeführt, um den Aufschlag (35) auf die Gesamtkosten zu verändern, der sich aus den vergleichbaren Unternehmen ergeben hatte. Der Steuerberater wies darauf hin, dass diese Anpassung mit der von ihm so bezeichneten „Inbesitznahme der Rohstoffe“ („taking title to the raw materials“) zusammenhängt. Konkret zog der Steuerberater vom Gewinn jedes Unternehmens in der Gruppe seinen jeweils geschätzten Rohstoffpreis ab, multipliziert mit dem 12-Monats-Euribor und zuzüglich 50 Basispunkte. (61) Durch die Kombination dieser zwei Anpassungen sank die geschätzte Vergütung von einem Median in Höhe von 7,8 % der Gesamtkosten auf einen geschätzten Median von 9,9 % der Betriebskosten (36). Auf dieser Grundlage wurde angenommen, dass ein (gerundeter) Aufschlag von [9-12] % der Betriebskosten einen fremdvergleichskonformen Aufschlag für die Bereitstellung von Röstleistungen und zugehörigen Lieferkettenaktivitäten durch SMBV für seine konzerninternen Geschäfte widerspiegelt. 2.3. Beschreibung der OECD-Leitlinien für Verrechnungspreise (62) Die Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (nachfolgend „OECD“) gibt für ihre Mitgliedsländer Orientierungshilfen zu Steuerfragen heraus. Die Vorgaben der OECD zur Verrechnungspreisgestaltung sind in ihren Verrechnungspreisleitlinien (nachfolgend „OECD-Verrechnungspreisleitlinien“) dargelegt, einem unverbindlichen Rechtsinstrument mit Orientierungshilfen zu Verrechnungspreisen. (63) Unter Verrechnungspreisen werden Preise verstanden, die für Geschäftsvorfälle zwischen verschiedenen Teilen derselben Unternehmensgruppe vergütet werden. Multinationale Unternehmen haben ein finanzielles Interesse daran, Steuerhoheitsgebieten mit einer höheren Gewinnbesteuerung möglichst niedrige Gewinne zuzurechnen. Dies könnte zu überzogenen Verrechnungspreisen führen, die nicht als Grundlage für die Berechnung der steuerpflichtigen Einkünfte akzeptiert werden sollten. Um dieses Problem zu vermeiden, sollten die Steuerverwaltungen nur Verrechnungspreise zwischen konzerneigenen Unternehmen akzeptieren, die genauso vergütet werden, als wären sie fremdvergleichskonform unter vergleichbaren Umständen zwischen unabhängigen Unternehmen vereinbart worden (37). Dieser Sachverhalt wird als „Fremdvergleichsgrundsatz“ bezeichnet. (64) Die maßgebliche Formulierung des Fremdvergleichsgrundsatzes ist in Artikel 9 Absatz 1 des OECD-Musterabkommens zur Vermeidung von Doppelbesteuerung von Einkommen und Vermögen zu finden. Dieses Musterabkommen ist die Grundlage für bilaterale Steuerabkommen zwischen OECD-Mitgliedstaaten sowie einer steigenden Zahl von Nichtmitgliedstaaten. In Artikel 9 heißt es: „[Wenn] die beiden Unternehmen in ihren kaufmännischen oder finanziellen Beziehungen an vereinbarte oder auferlegte Bedingungen gebunden sind, die von denen abweichen, die unabhängige Unternehmen miteinander vereinbaren würden, so dürfen die Gewinne, die eines der Unternehmen ohne diese Bedingungen erzielt hätte, wegen dieser Bedingungen aber nicht erzielt hat, den Gewinnen dieses Unternehmens zugerechnet und entsprechend besteuert werden.“ (65) Am 27. Juni 1995 nahm der Steuerausschuss der OECD die Verrechnungspreisleitlinien (nachfolgend „OECD-Verrechnungspreisleitlinien 1995“ (38)) an, die Gegenstand einer Empfehlung des OECD-Rates waren (39). Die jüngste Fassung der OECD-Verrechnungspreisleitlinien wurde im Juli 2010 angenommen (nachfolgend „OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2010“) (40). (66) Angesichts ihres unverbindlichen Charakters werden die Steuerverwaltungen der OECD-Mitgliedstaaten lediglich dazu ermutigt, die Richtlinien zu befolgen. Im Allgemeinen jedoch sind die OECD-Verrechnungspreisleitlinien wegweisend und haben einen offenkundigen Einfluss auf die Steuerpraktiken der OECD-Mitgliedstaaten (und sogar einiger Nichtmitgliedstaaten). Zudem haben diese Richtlinien in vielen OECD-Mitgliedstaaten gesetzliche Verbindlichkeit erhalten oder dienen als Referenz für die Auslegung nationaler steuerrechtlicher Vorschriften. Die Kommission beruft sich in diesem Beschluss insoweit auf die OECD-Verrechnungspreisleitlinien, als sie einen vorhandenen Leitfaden im Bereich der Verrechnungspreisgestaltung darstellen, der das Ergebnis einer Expertendiskussion im Rahmen der OECD ist, zudem werden darin Techniken ausgeführt, die auf die Bewältigung gemeinsamer Herausforderungen bei der Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes auf konkrete Situationen ausgerichtet sind. Daher sind die OECD-Verrechnungspreisleitlinien eine nützliche Orientierungshilfe für Steuerbehörden und multinationale Unternehmen bei der Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes. Zudem spiegeln sie den internationalen Konsens zu Verrechnungspreisen wider. 2.3.1. Verrechnungspreismethoden (67) In den OECD-Verrechnungspreisleitlinien 1995 und 2010 werden jeweils fünf Methoden für die approximative Bestimmung fremdvergleichskonformer Preise für Geschäftsvorfälle und für die Gewinnzurechnung zwischen Unternehmen derselben Unternehmensgruppe genannt: (i) die Preisvergleichsmethode, (ii) die Kostenaufschlagsmethode, (iii) die Wiederverkaufspreismethode, (iv) die geschäftsvorfallbezogene Nettomargenmethode und (v) die geschäftsvorfallbezogene Gewinnaufteilungsmethode. In beiden Fassungen der Leitlinien wird zwischen geschäftsvorfallbezogenen Standardmethoden (den ersten drei Methoden) und geschäftsvorfallbezogenen Gewinnmethoden (den letzten zwei Methoden) unterschieden. In beiden Fassungen wird ferner erläutert, dass multinationale Konzerne auch die Möglichkeit haben, nicht in diesen Leitlinien aufgeführte Methoden zur Festlegung von Verrechnungspreisen anzuwenden, sofern diese Preise dem Fremdvergleichsgrundsatz genügen. (68) In den OECD-Verrechnungspreisleitlinien 1995 werden geschäftsvorfallbezogene Standardmethoden — wie etwa die Preisvergleichsmethode — zur Ermittlung der Fremdvergleichskonformität eines Verrechnungspreises ausdrücklich gegenüber geschäftsvorfallbezogenen Gewinnmethoden bevorzugt. In Ziffer 3.49 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien 1995 ist Folgendes vorgesehen: „Für die Ermittlung der Fremdvergleichskonformität eines Verrechnungspreises, d. h. für die Prüfung des Vorliegens einer besonderen Bedingung, welche die Höhe des Gewinns zwischen verbundenen Unternehmen beeinflusst, ist geschäftsvorfallbezogenen Standardmethoden gegenüber geschäftsvorfallbezogenen Gewinnmethoden der Vorzug zu geben. Die Praxis hat bisher gezeigt, dass es in den meisten Fällen möglich ist, geschäftsvorfallbezogene Standardmethoden anzuwenden.“ (69) Diesbezüglich ist in Ziffer 2.3 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2010 Folgendes vorgesehen: „Infolgedessen ist in Situationen, in denen unter Berücksichtigung der in Ziffer 2.2 beschriebenen Kriterien sowohl eine geschäftsvorfallbezogene Standardmethode als auch eine geschäftsvorfallbezogene Gewinnmethode gleichermaßen zuverlässig angewendet werden können, der geschäftsvorfallbezogenen Standardmethode vor der geschäftsvorfallbezogenen Gewinnmethode der Vorzug zu geben.“ (70) Für diesen Beschluss sind die Preisvergleichsmethode und die geschäftsvorfallbezogene Nettomargenmethode relevant und werden daher in den Erwägungsgründen 71 bis 75 näher erläutert. (71) Die Preisvergleichsmethode vergleicht den bei einem konzerninternen Geschäftsvorfall (d. h. einem Geschäftsvorfall zwischen zwei miteinander verbundenen Unternehmen) verrechneten Waren- oder Dienstleistungspreis mit jenem, der bei einem vergleichbaren Fremdgeschäftsvorfall (d. h. einem Geschäftsvorfall zwischen voneinander unabhängigen Unternehmen) unter vergleichbaren Umständen verrechnet wird. (72) Bei der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode handelt es sich um eine der „indirekten Methoden“ für die approximative Bestimmung fremdvergleichskonformer Preise für Geschäftsvorfälle und die Gewinnzurechnung zwischen Unternehmen derselben Unternehmensgruppe. Dabei wird annähernd bestimmt, wie hoch der fremdvergleichskonforme Gewinn für eine gesamte Tätigkeit wäre, und nicht für konkrete Geschäftsvorfälle. Es wird nicht versucht, den Preis verkaufter Waren festzulegen, sondern geschätzt, welche Gewinne unabhängige Unternehmen bei einer Tätigkeit zu erwarten hätten, beispielsweise beim Verkauf von Waren. Dazu wird eine geeignete Bezugsgröße gewählt (ein „Gewinnindikator“), wie beispielsweise Kosten, Umsatz oder Anlageinvestitionen, und darauf wird eine Gewinnquote angewandt, die derjenigen vergleichbarer Geschäftsvorfälle zwischen unabhängigen Unternehmen entspricht. (73) Da bei der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode keine Preise für individuelle Geschäftsvorfälle festgelegt werden, hat möglicherweise der mithilfe der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode geschätzte steuerpflichtige Gewinn einer Geschäftseinheit keine direkte Auswirkung auf den steuerpflichtigen Gewinn einer anderen Geschäftseinheit derselben Unternehmensgruppe. Die Methode unterscheidet sich daher von der Anwendung etwa der Preisvergleichsmethode, bei der mit dem Verrechnungspreis der Preis für eine bestimmte Ware oder Dienstleistung festgelegt wird, sodass der Betrag des steuerpflichtigen Gewinns bei beiden an dem Geschäftsvorfall als Käufer bzw. Verkäufer beteiligten Konzerneinheiten gleich hoch ist. (74) Die Verwendung der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode wird häufig mit Teilziffer 3.18 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2010 in Verbindung gebracht, nach der das „untersuchte Unternehmen“ — d. h. der an dem Geschäftsvorfall Beteiligte, für den ein Finanzindikator (Kostenaufschlag, Bruttomarge oder Nettogewinnindikator) geprüft wird — prinzipiell das Unternehmen mit der weniger komplexen Funktion sein sollte. Im Einzelnen lautet die in Teilziffer 3.18 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2010 enthaltene Empfehlung wie folgt: „Wenn, wie in Kapitel II beschrieben, eine Kostenaufschlags-, Wiederverkaufspreis- oder geschäftsvorfallbezogene Nettomargenmethode angewandt wird, muss der am Geschäftsvorfall Beteiligte ausgewählt werden, für den ein Finanzindikator geprüft wird (Kostenaufschlag, Bruttomarge oder Nettogewinnindikator). Die Wahl des untersuchten Unternehmens sollte mit der Funktionsanalyse des Geschäftsvorfalls im Einklang stehen. Im Allgemeinen ist das untersuchte Unternehmen das, für das sich eine Verrechnungspreismethode am verlässlichsten anwenden lässt und für das die verlässlichsten Vergleichswerte zu finden sind, was heißt, dass es sich in den meisten Fällen um den Beteiligten mit der weniger komplexen Funktionsanalyse handeln wird.“ (41) (75) Steuerberater interpretieren diese Ziffer der OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2010 im Falle von Geschäftsvorfällen zwischen zwei verbundenen Unternehmen häufig dahingehend, dass nur für eines der Unternehmen — d. h. für das weniger komplexe — die fremdvergleichskonforme Rentabilität geschätzt werden kann, und dass alle anderen in den Konten festgestellten Gewinne dem zweiten, als komplexer bewerteten Unternehmen zuzurechnen sind. Dies erfolgt unabhängig davon, ob das als komplexer bewertete Unternehmen eine fremdvergleichskonforme Vergütung aus Geschäftsvorfällen zwischen ihm und dem weniger komplexen Unternehmen erzielt, und unabhängig von der Tatsache, dass in den OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2010 selbst offenbar die Anforderung nicht aufgehoben wird, daraus resultierende Geschäftsvorfälle fremdvergleichskonform zu vergüten, wenn Ziffer 3.18 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2010 zugrunde gelegt wird. 2.3.2. Die fremdvergleichskonforme Bandbreite (76) In den OECD-Verrechnungspreisleitlinien wird als akzeptables fremdvergleichskonformes Ergebnis einer vergleichenden Analyse eher eine Bandbreite an Ergebnissen als ein spezifisches Ergebnis vorgesehen (42). In der Praxis handelt es sich bei der von Steuerberatern so bezeichneten „Bandbreite“ um den Interquartilsabstand. Quartile in einer Datenreihe sind drei Punkte, nach denen die Werte in aufsteigender Reihenfolge in drei gleich große Teile unterteilt werden. 25 % der Daten liegen im 25. Perzentil (auch unteres Quartil genannt), 50 % der Daten liegen unter oder sind gleich dem zweiten Quartil, welches dem Median der Daten entspricht, und 75 % der Daten liegen unter oder sind gleich dem 75. Perzentil (auch oberes Quartil genannt). Ein solcher Interquartilsabstand wird in Ziffer 3.57 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2010 im Zusammenhang mit Situationen erwähnt, in denen Vergleichbarkeitsmängel nicht vollständig behoben werden können. Den OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2010 zufolge können in solchen Fällen, sofern die Bandbreite eine beträchtliche Zahl solcher Beobachtungen enthält, statistische Instrumente, die die zentrale Tendenz zur Einschränkung der Bandbreite berücksichtigen (z. B. der Interquartilsabstand oder andere Perzentile), dabei helfen, die Verlässlichkeit der Analyse zu verbessern. In der Praxis gehen Steuerberater häufig davon aus, dass jedes Ergebnis innerhalb eines Interquartilsabstands akzeptabel und gleichermaßen korrekt ist. (77) Ferner sollte die Steuerverwaltung, wenn sie von Steuerpflichtigen festgelegte Preise anpasst, die außerhalb einer korrekten Bandbreite liegen, nach Ziffer 3.62 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2010 (43) bei vorhandenen Vergleichbarkeitsmängeln Maße der zentralen Tendenz verwenden (z. B. den Median, die Mittelwerte oder die gewichteten Durchschnitte usw.), um den passenden Punkt in der Bandbreite zu ermitteln. 2.4. Beschreibung der wichtigsten in der Verrechnungspreisanalyse verwendeten Buchführungs- und Finanzbegriffe (78) In der im Verrechnungspreisbericht der SMBV-APA enthaltenen Verrechnungspreisanalyse werden verschiedene Buchführungskonzepte und finanzielle Gewinnindikatoren genannt. Die bei der Verrechnungspreisbewertung häufig verwendeten und für diesen Sachverhalt relevanten Finanzindikatoren und Buchführungskonzepte werden nachfolgend kurz erläutert. 2.4.1. Wichtigste Positionen in der Gewinn- und Verlustrechnung (nichtfinanzielle Unternehmen) (79) Bei einer typischen Gewinn- und Verlustrechnung werden zunächst die Einkünfte eines Unternehmens aus seinen regulären Geschäftstätigkeiten — in der Regel aus dem Verkauf von Waren und Dienstleistungen an Kunden — erfasst. Diese Buchhaltungsposition wird als „Ertrag“, „Umsatz“ oder „Einkünfte“ bezeichnet. (80) Die Selbstkosten („Cost of goods sold“, „COGS“) bezeichnen im Wesentlichen den Wert des bei der Herstellung von Waren verwendeten Materials (Rohstoffe) oder den Einkaufspreis von weiterverkauften Waren, wenn das Unternehmen die verkauften Waren nicht verarbeitet. Die Selbstkosten werden vom Ertrag abgezogen, um den Bruttogewinn zu ermitteln. (81) Unter den Betriebsaufwendungen werden insbesondere die Lohn- und Gehaltskosten (44), Energiekosten und andere Verwaltungs- und Vertriebskosten zusammengefasst. Im Falle von SMBV werden die an Alki LP gezahlten Lizenzgebühren als Betriebsaufwendung eingestuft, bei der Berechnung der steuerpflichtigen Einkünfte gemäß der SMBV-APA jedoch werden sie von den Betriebsaufwendungen ausgeschlossen (45). (82) Tabelle 1 vermittelt einen vereinfachten Überblick über die Gewinn- und Verlustrechnung (46). Tabelle 1 Vereinfachte Gewinn- und Verlustrechnung Ertrag (oder Umsatz oder Einkünfte) — Selbstkosten Bruttogewinn — Betriebsaufwendungen Betriebsgewinn (EBITDA) — Zinsen und Abschreibungen Steuerpflichtige Einkünfte (EBT) — Steuern Nettogewinn 2.4.2. Gewinnmargen (83) Leistung und Rentabilität werden häufig mithilfe von Quoten gemessen und als „Margen“ oder „Aufschläge“ dargestellt. Margen werden auch bei Branchenvergleichen von Verrechnungspreisen verwendet. (84) Einige Margen werden in konventioneller Weise definiert. Dies gilt für Bruttomargen, die grundsätzlich als Bruttogewinn geteilt durch Erträge definiert werden, sowie für Nettomargen, die grundsätzlich als Nettogewinn geteilt durch Erträge definiert werden. In Verrechnungspreisanalysen werden — insbesondere bei Verwendung der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode — als Ausgangspunkt (Zähler) der Nettogewinnmarge häufig die steuerpflichtigen Einkünfte anstatt des Nettogewinns angesetzt, um so die steuerpflichtigen Einkünfte eines untersuchten Unternehmens näherungsweise zu bestimmen. 2.5. Beschreibung der niederländischen Vorschriften über fremdvergleichskonforme Preise 2.5.1. Artikel 8b des Körperschaftsteuergesetzes 1969 (85) Die SMBV-APA wurde auf der Grundlage von Artikel 8b Absatz 1 des niederländischen Körperschaftsteuergesetzes des Jahres 1969 (Wet op de Vennootschapsbelasting 1969) (nachfolgend „CIT“) geschlossen. (86) In Artikel 8b Absatz 1, der 2002 in das CIT aufgenommen wurde, wird der Fremdvergleichsgrundsatz im inländischen Steuerrecht der Niederlande festgelegt. Er sieht Folgendes vor: „Ist ein Unternehmen direkt oder indirekt an der Verwaltung, der Kontrolle oder dem Kapital eines anderen Unternehmens beteiligt, und werden zwischen diesen Unternehmen Bedingungen (Verrechnungspreise) bezüglich ihrer geschäftlichen und finanziellen Beziehungen vereinbart oder auferlegt, welche von den Bedingungen abweichen, die zwischen unabhängigen Beteiligten vereinbart werden würden, dann wird der Gewinn dieser Unternehmen auf der Grundlage der letztgenannten Bedingungen ermittelt.“ 2.5.2. Das niederländische Verrechnungspreisdekret 2001 (87) Das niederländische Verrechnungspreisdekret vom 30. März 2001 (nachfolgend „Dekret“) (47) gibt eine Orientierung über die Auslegung des in Artikel 8b Absatz 1 CIT festgelegten Fremdvergleichsgrundsatzes durch die niederländische Steuerverwaltung. In der Präambel des Dekrets heißt es: „… Die Politik der Niederlande bezüglich des Fremdvergleichsgrundsatzes im Bereich des internationalen Steuerrechts ist, dass dieser Grundsatz fester Bestandteil des Steuerrechtssystems der Niederlande ist, weil er in die weitgefasste Definition des Einkommens in Artikel 3.8 des Einkommensteuergesetzes 2001 aufgenommen wurde“ (48). Das bedeutet im Prinzip, dass in den Niederlanden die OECD-Leitlinien nach Artikel 3.8 des Einkommensteuergesetzes 2001 unmittelbar gelten. Die OECD-Leitlinien räumen den Mitgliedstaaten in vielen Bereichen Auslegungsspielräume ein. In vielen anderen Bereichen hat die praktische Erfahrung gezeigt, dass die OECD-Leitlinien weiterer Klärung bedürfen. In diesem Dekret wird die Haltung der Niederlande im Hinblick auf diese speziellen Punkte erläutert und versucht, Unstimmigkeiten soweit möglich zu beseitigen. (88) Im Hinblick auf die Anwendung einer Bandbreite ist in Kapitel 1.2 des Dekrets Folgendes vorgesehen: „In einigen Fällen wird es möglich sein, den Fremdvergleichsgrundsatz anzuwenden und einen einzigen Wert zu erhalten, der die höchste Zuverlässigkeit für die Ermittlung der Fremdvergleichskonformität bietet. Da es sich bei Verrechnungspreisen jedoch nicht um eine exakte Wissenschaft handelt, führt eine bestimmte Verrechnungspreismethode häufig zu einer Bandbreite an Werten, die alle gleichermaßen zuverlässig sind.“ (89) Hinsichtlich der Verrechnungspreismethoden besagt Kapitel 2 des Dekrets Folgendes: „In Kapitel II der OECD-Leitlinien werden die drei unter den Ziffern 1.68 bis 1.70 vorgestellten Standardmethoden erläutert (d. h. die Preisvergleichsmethode, die Wiederverkaufspreismethode und die Kostenaufschlagsmethode), während in Kapitel III die sogenannten geschäftsvorfallbezogenen Gewinnmethoden (d. h. die Gewinnaufteilungsmethode und die geschäftsvorfallbezogene