Beschluss (EU) 2019/1116 der Kommission vom 19. Dezember 2017 über die staatliche Beihilfe SA.33829 (2012/C) Maltesische Tonnagesteuerregelung und andere staatliche Maßnahmen zugunsten von Seeverkehrsunternehmen und deren Anteilseignern (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen C(2017) 8734) (Text von Bedeutung für den EWR.)

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sation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) (im Folgenden „Kommentar“), einschließlich Absatz 4.2 des Kommentars, Rechnung getragen, in dem es heißt, dass es sich bei Einnahmen aus Hilfstätigkeiten um Einnahmen aus Tätigkeiten handelt, die im Verhältnis zum Betrieb von Schiffen im internationalen Verkehr einen geringen Beitrag leisten und so eng mit einem solchen Betrieb verbunden sind, dass sie nicht als eigenes Geschäft oder Einkommensquelle des Unternehmens angesehen werden sollten. (84) Malta betont, dass die Personenbeförderung in der Regel eine Reihe von Zusatzleistungen umfasst, die im Fahrpreis enthalten sind. Zu diesen Zusatzleistungen zählen die Bereitstellung von Schlafgelegenheiten und die Verpflegung sowie andere Dienstleistungen, die Teil der Erwartungen der Fahrgäste während der gleichen Reise sind, beispielsweise Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Ein- und Ausschiffung. Fahrgäste großer Fahrgastschiffe erwarten auch ein Kino, ein Spa, einen Friseur und ähnliche Dienstleistungen. Solche Dienstleistungen und örtliche Ausflugsdienste sind als Hilfstätigkeiten zur Seeverkehrstätigkeit anzusehen, sofern es sich bei der betreffenden Dienstleistung um eine Fremdleistung zu Fremdvergleichsbedingungen handelt. Malta betonte auch, dass es gesetzlich vorgeschrieben ist, dass die Geschäfte an Bord von Kreuzfahrtschiffen geschlossen sind, während die Schiffe im Hafen liegen. (85) Der Fahrkartenverkauf ist die Haupteinnahmequelle für die Betreiber von Kreuzfahrtschiffen, und die an Bord erzielten Einnahmen sind eine zusätzliche, aber dennoch wichtige Komponente für die Nachhaltigkeit der Personenbeförderung. In Branchenberichte wird davon ausgegangen, dass der Großteil der Einnahmen von Kreuzfahrtschiffen (60 % oder mehr) aus dem Fahrkartenverkauf stammt. (86) Die Vorschriften über das interne Verfahren aus dem Jahr 2012 schließen insbesondere Schiffe von der Tonnagesteuerregelung aus, deren Hauptzweck es ist, Waren zu liefern oder Dienstleistungen zu erbringen, die normalerweise an Land geliefert bzw. erbracht werden (z. B. schwimmende Hotels, Supermärkte oder Restaurants) sowie schwimmende Spielkasinos oder Kasinos an Bord von Kreuzfahrtschiffen. Von den 26 Fahrgastschiffen, die in den Genuss der Tonnagesteuerregelung gekommen sind, verfügen 17 nicht über ein Kasino und verkaufen keine Luxusgüter. (87) Malta hat eine Verpflichtungszusage abgegeben, dass mit Inkrafttreten der neuen Steuervorschriften eine Reihe von Tätigkeiten, die möglicherweise im Wettbewerb mit Unternehmen an Land stehen und daher nicht für die Tonnagesteuerregelung infrage kommen, ausdrücklich ausgeschlossen wird. Zu diesen Tätigkeiten gehören der Verkauf von Waren oder Dienstleistungen an Bord, die den Fahrgästen üblicherweise nicht angeboten werden, (z. B. Autos, Haushaltsgeräte oder Nutztiere) und die Organisation von Schiffsurlauben, bei denen das Schiff stets vertäut ist und nicht zur Beförderung auf dem Seeweg eingesetzt wird. (88) Darüber hinaus hat sich Malta verpflichtet, die Einnahmen aus Hilfstätigkeiten auf höchstens 50 % der Bruttoeinnahmen je Schiff zu begrenzen. Die Überprüfung der Einhaltung durch die Steuerbehörden erfolgt einzeln für jedes Schiff innerhalb einer Gruppe. (89) Zu den Hilfstätigkeiten, für die diese Obergrenze gilt und für die die Tonnagesteuer in Anspruch genommen werden kann, zählen u. a. Folgende: „a) die Beförderung von Personen oder Gütern auf andere Weise als an Bord eines Tonnagesteuer-Schiffes, das von der zugelassenen Seeverkehrsorganisation betrieben wird, sofern i) ein Vertrag mit dem Kunden über eine Reise geschlossen wurde, die die Beförderung auf einem Tonnagesteuer-Schiff beinhaltet, und ii) die Beförderung für den Rest der Reise von der zugelassenen Seeverkehrsorganisation im Wege einer Vereinbarung erworben oder beschafft wird, die mit einer zwischen unabhängigen Unternehmen getroffenen Vereinbarung gleichwertig ist; b) Verkäufe und Einrichtungen, die den Kunden üblicherweise von seetüchtigen Fahrgastschiffen zur Verfügung gestellt werden, darunter i) der Verkauf von alkoholischen Getränken, Parfums und Tabak; ii) der Umtausch von Beträgen in verschiedenen Währungen für persönliche Ausgaben; iii) Gesundheits-, Schönheits-, Spa- und Wellnessangebote; c) Verwaltungs- und Versicherungsdienstleistungen, die in direktem Zusammenhang mit der Beförderung von Personen oder Gütern stehen, auch im Rahmen eines Einzelreisevertrags, der die Beförderung auf dem Tonnagesteuer-Schiff umfasst; d) das Angebot von Reisen, die im Rahmen eines Vertrags an den Kunden verkauft werden, wenn i) ein Teil der Reise die Beförderung auf einem Tonnagesteuer-Schiff beinhaltet, das von der zugelassenen Seeverkehrsorganisation betrieben wird, und der übrige Teil an Land stattfindet (im Folgenden ‚landgebundener Teil‘); ii) der landgebundene Teil von der zugelassenen Seeverkehrsorganisation zu Fremdvergleichsbedingungen erworben oder beschafft wird; e) das Be- und Entladen von Gütern, die auf einem Tonnagesteuer-Schiff befördert werden, das von der zugelassenen Seeverkehrsorganisation betrieben wird, und die Bereitstellung von Einrichtungen durch die zugelassene Seeverkehrsorganisation, die ausschließlich für diese Zwecke genutzt werden; f) die Sammlung oder die Aufteilung von Gütern, die auf einem Tonnagesteuer-Schiff befördert werden, das von der zugelassenen Seeverkehrsorganisation betrieben wird, unmittelbar vor oder nach der Reise, sofern die Tätigkeit nicht transportbezogen ist; g) die vorübergehende Unterbringung der auf einem von der zugelassenen Seeverkehrsorganisation betriebenen Tonnagesteuer-Schiff beförderten Güter auf oder am Kai, wenn die Tätigkeit nicht Bestandteil einer langfristigen Lagerung ist; h) die Vermietung oder Bereitstellung von Containern für die Beförderung von Waren auf einem Tonnagesteuer-Schiff, das von der zugelassenen Seeverkehrsorganisation betrieben wird; i) die Organisation von Ausflügen für Fahrgäste eines Tonnagesteuer-Schiffes, das von der zugelassenen Seeverkehrsorganisation betrieben wird, wobei jede Kabine für den Fahrgast für seine ausschließliche Nutzung zur Verfügung steht.“ (90) Die Obergrenze gilt zudem für Nebeneinnahmen, die aus den folgenden Tätigkeiten erzielt werden: a) Werbung und Marketing, wenn es sich dabei um den Verkauf von Werbeflächen an Bord von Tonnagesteuer-Schiffen handelt, und b) Betrieb von Wett- oder Glücksspieleinrichtungen, die den Kunden normalerweise von seetüchtigen Fahrgastschiffen zur Unterhaltung an Bord angeboten werden, sowie Verkauf von Luxusgütern, die solchen Fahrgästen in der Regel angeboten werden, an Fahrgäste von Seeschiffen, sofern der Umsatz aus diesen Tätigkeiten weniger als 25 % der Bruttoeinnahmen des nach der Tonnagesteuer besteuerten Schiffes beträgt. (91) Gemäß den Vorschriften über das interne Verfahren aus dem Jahr 2012 gehören zu den nicht schiffspezifischen Hilfstätigkeiten, die derzeit der maltesischen Tonnagesteuer unterliegen, i) der Betrieb von Einrichtungen für den Fahrkartenverkauf und Passagierterminals im Zusammenhang mit Seeverkehrstätigkeiten, die der Tonnagesteuer unterliegen; ii) Zinsen oder Dividenden auf das Betriebskapital, wenn diese zur Finanzierung der zugelassenen Schifffahrtsorganisation oder deren Seeverkehrstätigkeiten verwendet werden, und/oder iii) der Erwerb und die Instandhaltung eines Tonnagesteuer-Schiffes. Diese Tätigkeiten werden auch in der zukünftigen Gesetzgebung von der Tonnagesteuer unter der Überschrift „Sonstige von der Europäischen Kommission als tonnagesteuerfähig anerkannte Hilfstätigkeiten“ profitieren, sofern sie nicht dazu führen, dass die Gesamtbruttoeinnahmen aus Nebeneinnahmen (sowohl schiffspezifische als auch sonstige) 50 % der tonnagesteuerpflichtigen Einnahmen des begünstigten Unternehmens übersteigen. (92) Aus einer Überprüfung der Registrierstelle für den Seeverkehr und Seeleute für den Zeitraum 2004-2016 ging hervor, dass alle Begünstigten der Tonnagesteuerregelung bei den Hilfstätigkeiten die Obergrenze für die Bruttoeinnahmen von 50 % eingehalten hatten. Angesichts der Bedeutung dieser Einnahmen wurde den Kreuzfahrtschiffen besondere Aufmerksamkeit geschenkt. Die Kontrollen der von der Tonnagesteuer begünstigten Unternehmen pro Schiff ergaben, dass die Einnahmen aus Hilfstätigkeiten deutlich unter der 50 %-Grenze lagen. Malta hat daraufhin bestätigt, dass in Bezug auf die Nebeneinnahmen seit Mai 2004 ein Schwellenwert von 50 % eingehalten wird. Malta betonte, dass die Gewinne von Unterauftragnehmern nie für eine Tonnagesteuer in Betracht kamen. 4.2.2.2. Erhebung der Tonnagesteuer auf Unternehmen, die in Betracht kommende Schiffe auf Bareboat-Basis verchartern (93) Malta macht geltend, dass Schiffseigner, die ihre Schiffe auf Bareboat-Basis verchartern, im Gegensatz zu finanziellen Leasinggebern für die Schifffahrt nicht unwesentlich sind und eine gewisse Verantwortung für ihre Schiffe tragen. (94) Wenn das Schiff ausschließlich für die Regelung infrage kommende Tätigkeiten ausübt und vom Schiffseigner betrieben wird, unterliegen die gesamten Einnahmen aus dem Schiff der Tonnagesteuer. In diesem Zusammenhang ist Malta der Auffassung, dass der gleiche Grundsatz gelten sollte, wenn die entsprechenden Einnahmen zwischen dem Schiffseigner und dem Betreiber aufgeteilt werden, sofern die erforderlichen Voraussetzungen (einschließlich der Entrichtung der Tonnagesteuer durch jede Partei) erfüllt sind. Nach Ansicht Maltas könnte ein zu strenger Ansatz in dieser Frage dazu führen, dass Schiffseigner ihre Schiffe außerhalb der Union ausflaggen, und die Schiffsmieten für europäische Seeverkehrsunternehmen steigen. (95) Wie aus der Übersicht für den Zeitraum 2004-2016, die den Kommissionsdienststellen vorgelegt wurde, hervorgeht, handelte es sich bei keinem der in der Vergangenheit im Rahmen der Tonnagesteuerregelung zugelassenen Bareboat-Schiffe um ein an Dritte ausgechartertes Schiff. (96) Aufgrund einer Bareboat-Charter ausgecharterte Schiffe machen etwa 10 % der Schiffe aus, die unter die maltesische Tonnagesteuerregelung fallen. Es handelte sich um gruppeninterne (57) Charter. (97) Um sicherzustellen, dass es für reine Schiffsvermieter (einschließlich derjenigen, die kleine Jachten an natürliche Personen vermieten (58)) von Rechts wegen in Zukunft keine Möglichkeit gibt, in den Genuss der Tonnagesteuerregelung zu kommen, hat sich Malta verpflichtet, die Anwendbarkeit der Regelung auf Geschäfte auf der Grundlage einer Bareboat-Charter auf folgende Geschäfte zu beschränken: a) gruppeninterne Geschäfte (59); b) Geschäfte echter Seeverkehrsunternehmen mit Dritten aufgrund kurzfristiger Überkapazität, wenn die Laufzeit der Charter drei Jahre nicht überschreitet und sofern die Nettotonnage, die auf Bareboat-Charter-Basis an Dritte ausgechartert wird, unter 50 % der Gesamttonnage des Unternehmens bzw. der Gruppe liegt, das bzw. die Tonnagesteuer entrichtet; der Begriff „kurzfristige Überkapazität“ bezieht sich ausschließlich auf Schiffe, die von der zugelassenen Seeverkehrsorganisation zur Ausübung ihrer eigenen Seeverkehrstätigkeiten erworben werden, und schließt keine Schiffe ein, die speziell für die Vercharterung auf Bareboat-Basis erworben wurden. 4.2.2.3. Erhebung der Tonnagesteuer auf Verkehrsdienste, die mit Schiffen erbracht werden, die von anderen Unternehmen mit Besatzung gemietet werden (Zeit-/Reisecharter) (98) Malta hat bestätigt, dass seit 2004 kein Tonnagesteuerbegünstigter in Malta an Zeitcharter- oder ähnlichen Tätigkeiten beteiligt gewesen ist. (99) Malta hob jedoch hervor, dass der eigentliche Charakter der Schifffahrt eine flexible und schnelle Entscheidungsfindung der Schiffseigner erfordert, um sich den Entwicklungen auf dem Markt anzupassen. Malta betonte, dass die Seeverkehrsleitlinien keine Beschränkung der Höchsttonnage vorsehen, die eine Organisation mit Besatzung chartern kann, um Anspruch auf die nach den Seeverkehrsleitlinien zulässigen Beihilfen zu haben. (100) Eine zeitgecharterte Flotte unterliegt den im maltesischen Gesetz verankerten allgemeinen Bestimmungen über die Bindung an die Flagge. Die Bestimmung über die Bindung an die Flagge findet Anwendung auf die gesamte nach der Tonnagesteuer besteuerte Flotte. (60) Alle zeit- bzw. reisegecharterten Schiffe, die seit Mai 2004 im Rahmen der maltesischen Tonnagesteuerregelung zugelassen sind, fahren unter einer EWR-Flagge. (101) Malta stellte klar, im Einklang mit dem von der Kommission im Fall der französischen Tonnagesteuer gebilligten Ansatz zu verlangen, dass bei neuen Antragstellern mindestens 25 % der Flotte, die der Tonnagesteuer unterliegt, unter der Flagge eines EWR-Mitgliedstaats fahren. (61) 4.2.3. Anwendung der Bestimmung über die Bindung an die Flagge (102) Erst seit 2010 können auch nicht im EWR bzw. in der EU registrierte Schiffe unter den in Erwägungsgrund 27 beschriebenen Bedingungen von der Tonnagesteuer erfasst werden. Daher fährt die überwiegende Mehrheit der nach der maltesischen Tonnagesteuer besteuerten Flotte (90 %) unter einer EWR- bzw. EU-Flagge. (103) Malta hat sich verpflichtet, zu verlangen, dass bei neuen Antragstellern mindestens 25 % der betriebenen Flotte, die der Tonnagesteuer unterliegt (62), unter der Flagge eines EWR-Mitgliedstaats fahren; dieser Anteil ist gemäß Abschnitt 3.1 der Seeverkehrsleitlinien auf demselben Stand zu halten oder zu erhöhen. Im Rahmen dieser Verpflichtung darf der Anteil der unter einer EWR-Flagge fahrenden Flotte des Tonnagesteuerbegünstigten während eines Zeitraums von drei Jahren im Durchschnitt nicht sinken. Eine Ausnahme von dieser Verpflichtung wird nur dann gewährt, wenn 60 % der von dem begünstigten Unternehmen betriebenen und nach der Tonnagesteuer besteuerten Flotte (63) unter einer EWR-Flagge fahren. Eine Kontrolle wird immer dann durchgeführt, wenn die Tonnagesteuerflotte um ein Schiff erweitert oder verringert wird. (104) Malta hat zudem eine Verpflichtungszusage abgegeben, dass das gesamte strategische und kommerzielle Management innerhalb des EWR erfolgt. (105) Schiffe, bei denen das strategische und kommerzielle Management innerhalb des EWR erfolgt, werden — mit Ausnahme von Schiffen, die unter Bedingungen, bei denen bestimmte Einschränkungen eingehalten werden, bareboat ausgechartert werden — im Rahmen der Tonnagesteuerregelung nur dann zugelassen, wenn sie unter einer EWR-Flagge fahren. (64) 4.2.4. Tonnagesteuersätze (106) Malta betonte, dass seine Tonnagesteuerregelung auf einem ähnlichen Prinzip beruht wie die von der Kommission im Jahr 2010 genehmigte zyprische Tonnagesteuerregelung. Malta erhebt eine jährliche Tonnagesteuer in Form eines Pauschalbetrags, der sich nach der Tonnage des Schiffes richtet. (107) Die Sätze der zu entrichtenden Tonnagesteuer in Malta sind je nach Nettotonnage und Alter des Schiffes unterschiedlich hoch. Tabelle 3 enthält eine Gegenüberstellung der in Malta zu entrichtenden Tonnagesteuer mit der von der Kommission genehmigten zyprischen und polnischen Tonnagesteuerregelung. (108) Malta betont, dass die geschätzte jährliche Tonnagesteuer in Malta der in Zypern und Polen zu zahlenden Steuer sehr ähnlich wäre, wenn die ausschließlich von der Tonnage des Schiffes (65) abhängige Steueränderung berücksichtigt werden würde: Tabelle 3 Nettotonnage Malta Zypern Polen 2 500 1 000 830 711 8 000 3 200 2 537 2 046 10 000 3 580 3 158 2 531 15 000 4 280 4 161 3 225 20 000 4 880 5 165 3 918 25 000 5 330 6 169 4 473 30 000 5 780 6 808 4 820 40 000 6 480 8 086 5 513 50 000 7 180 8 816 6 207 60 000 7 680 9 546 6 900 (109) Malta weist ferner darauf hin, dass bei der in Tabelle 3 dargestellten Tonnagesteuerberechnung für Polen davon ausgegangen wird, dass die Schiffe 365 Tage im Jahr einsatzfähig sind. Für Schiffe im Rahmen der polnischen Tonnagesteuerregelung, die nicht das gesamte Jahr in Betrieb sind, besteht Anspruch auf eine anteilige Ermäßigung. In Zypern, wo Schiffe für einen Zeitraum von mindestens drei Monaten stillgelegt werden, wird die für diese Schiffe zu zahlende Tonnagesteuer um 25 % reduziert. (110) Malta sieht eine Ermäßigung des einheitlichen Tonnagesteuersatzes vor, wenn das Schiff weniger als zehn Jahre alt ist. Zugleich wird die Tonnagesteuer erhöht, wenn das Schiff 15 Jahre oder älter ist. Ziel dieser Regelung ist es, Schiffseigner und Betreiber zu ermutigen, jüngere (und damit effizientere und umweltfreundlichere) Schiffe zu registrieren, und sie von der Registrierung älterer Schiffe abzuhalten. Da neuere Schiffe im Allgemeinen mit Wahrscheinlichkeit zuverlässiger, sicherer, effizienter und umweltfreundlicher sind als ältere Schiffe, wird eine solche Regel als Unterstützung für das erste in Abschnitt 2.2 der Seeverkehrsleitlinien genannte Ziel angesehen, das darin besteht „einen sichereren, effizienteren, zuverlässigeren und umweltfreundlicheren Seeverkehr sicherzustellen“. Ferner wird so ein Beitrag geleistet zu den von der EU beschlossenen Zielen zur Minderung der Treibhausgasemissionen bis zum Jahr 2020. (111) Malta erklärte, dass die Erhöhung des Tonnagesteuersatzes mit steigendem Alter des Schiffes bei der Betrachtung des Gesamtsatzes berücksichtigt werden sollte. In Anbetracht der in Polen und Zypern vorgenommenen Kürzungen im Zusammenhang mit dem Nichtbetrieb von Schiffen und selbst angesichts der in Malta vorgenommenen Ermäßigung sind die Sätze dennoch in jedem Fall vergleichbar. Zum Zwecke eines ordnungsgemäßen Vergleichs machte Malta geltend, dass der Vergleich zwischen Malta und Polen bei einem Schiffsbetrieb von 75 % in Polen wie in Tabelle 4 dargestellt aussehen würde: Tabelle 4 Nettotonnage Polen Malta (Alter des Schiffes 0–5 Jahre) Malta (Alter des Schiffes 5–10 Jahre) 2 500 533,25 700 850 8 000 1 535 2 240 2 720 10 000 1 898 2 506 3 043 15 000 2 419 2 996 3 638 20 000 2 939 3 416 4 148 25 000 3 355 3 731 4 530 30 000 3 615 4 046 4 913 40 000 4 135 4 536 5 508 50 000 4 655 5 026 6 103 60 000 5 175 5 376 6 528 (112) Was das Ermessen des Ministers anbelangt, unter Bedingungen, die er für angemessen hält, jedes Schiff oder jede Klasse von Schiffen ganz oder teilweise von der Zahlung der nach diesen Vorschriften zu entrichtenden Gebühren zu befreien, legte Malta dar, dass diese Regel ausschließlich auf die Jahres- und Registrierungsgebühren, die ebenfalls als Tonnagesteuern bezeichnet werden, Anwendung findet und dass ihr Zweck lediglich darin besteht, Flexibilität in Fällen zu gewährleisten, die humanitäre und karitative Situationen betreffen. Diese Regel wurde zu keinem Zeitpunkt angewandt. (113) Hinsichtlich der Ermäßigungen aufgrund der in einem anderen Staat gezahlten Tonnagesteuer erklärte Malta, dass der Zweck der entsprechenden Regelung die Vermeidung von Doppelbesteuerung ist. Ein Unternehmen, das für ein Schiff in einem anderen Land Tonnagesteuer entrichtet, sollte die volle Tonnagesteuer nicht erneut in Malta zahlen müssen. Das von Malta gewährte System der Entlastung von der doppelten Tonnagebesteuerung basiert auf der üblichen Anrechnungsmethode, die auch im Rahmen der Einkommensteuer gilt. Malta verwies auf frühere Erklärungen der Kommission zu diesem Thema, die mit diesem Ansatz im Einklang stehen. (66) (114) Die Entlastung von der Doppelbesteuerung ist auf den niedrigeren Betrag der tatsächlichen im Ausland auf ein Schiff erhobenen Tonnagesteuer oder auf 75 % der maltesischen Tonnagesteuer beschränkt, die vor der Gewährung eines Kredits zu zahlen ist. Die Entlastung wird nur für die Tonnagesteuer gewährt, die für dasselbe Schiff von derselben zugelassenen Seeverkehrsorganisation in einem anderen Mitgliedstaat gezahlt wird. 4.2.5. Missbrauchsvorkehrungen (115) Malta macht geltend, dass mithilfe der in den Steuervorschriften enthaltenen Missbrauchsvorkehrungen Missbrauch und Umleitungen auf nicht für die Tonnagesteuer in Betracht kommende Tätigkeiten wirksam verhindert werden. (116) Nach den Steuervorschriften sind zugelassene Seeverkehrsorganisationen zur getrennten Buchführung verpflichtet, bei der zwischen Einkünften und Erträgen aus Seeverkehrstätigkeiten und anderen Einnahmequellen unterschieden wird. Darüber hinaus sind zugelassene Seeverkehrsorganisationen auch verpflichtet, Jahresabschlüsse nach den von der Union anerkannten Internationalen Rechnungslegungsstandards zu erstellen und diese durch einen amtlich anerkannten Wirtschaftsprüfer prüfen zu lassen. (117) Verfügt die Seeverkehrsorganisation nicht über eine getrennte Buchführung, wird sie automatisch von der Steuerbefreiung ausgeschlossen. (118) Eine zugelassene Seeverkehrsorganisation muss sich beim zuständigen Finanzminister eintragen lassen, wenn sie vom Tonnagesteuersystem profitieren will. (119) Zugelassene Seeverkehrsorganisationen, die das Tonnagesteuersystem in Anspruch nehmen, sind zur Vorlage einer Jahreseinkommensteuererklärung verpflichtet, aus der die Aufteilung zwischen für die Regelung infrage kommenden und nicht infrage kommenden Einkünften eindeutig hervorgeht. In Fällen, in denen die gesamten Einkünfte einer zugelassenen Seeverkehrsorganisation in den Geltungsbereich des Tonnagesteuersystems fallen, hat die betreffende Organisation die Möglichkeit, anstelle einer Steuererklärung eine Erklärung einer von der zugelassenen Seeverkehrsorganisation unabhängigen sachkundigen Person vorzulegen, d. h. entweder eines amtlich zugelassenen Wirtschaftsprüfers oder eines Rechtsbeistands. Unrichtige Erklärungen oder grobe Verletzungen dieser Pflichten werden streng geahndet. (120) Verluste aus einkommensteuerpflichtigen Tätigkeiten können nicht mit der Tonnagesteuerschuld verrechnet werden. (121) Eine Seeverkehrsorganisation kann nicht in Abhängigkeit, ob sie steuerpflichtige Gewinne oder Verluste verzeichnet, entscheiden, ob sie in das maltesische Tonnagesteuersystem ein- oder aus diesem austritt. Sofern die zugelassene Seeverkehrsorganisation sich nicht anders entscheidet, fällt sie in den Geltungsbereich der Tonnagesteuerregelung. Der Austritt aus der Regelung ist unwiderruflich. (67) (122) Keine maltesische Seeverkehrsorganisation darf einen Teil ihrer Schiffe im Rahmen der Tonnagesteuerregelung und einen Teil im Rahmen der Einkommensteuerregelung besteuern. (68) (123) Artikel 51 des Einkommensteuergesetzes enthält weitreichende Missbrauchsbekämpfungsvorschriften, die künstlichen Vorkehrungen und Regelungen zur Erlangung ungerechtfertigter Steuervorteile entgegenwirken sollen. Diese allgemeine Vorschrift zur Verhinderung von Missbrauch steht im Einklang mit der Empfehlung der Kommission vom 6. Dezember 2012 betreffend aggressive Steuerplanung. (69) Die Maßnahmen zur Missbrauchsbekämpfung werden durch strenge Strafen unterstützt, die bei Verstößen verhängt werden. So werden in diesen Fällen neben der Zahlung der geschuldeten Steuer Zinsen in Höhe von 0,54 % pro Monat (d. h. 6,48 % pro Jahr) sowie zusätzliche Strafen in Höhe von bis zu 1,5 % pro Monat (d. h. 18 % pro Jahr) auf diese geschuldete Steuer erhoben. (124) Die im Einkommensteuergesetz enthaltenen Regelungen zur Abzugsfähigkeit von Aufwendungen setzen voraus, dass ein direkter Zusammenhang zwischen einem Aufwand und den daraus resultierenden Erträgen besteht. Nach Artikel 14 Absatz 1 des Einkommensteuergesetzes ist ein Aufwand nur dann abzugsfähig, wenn er vollständig und ausschließlich bei der Erzielung der Ertr