2011/282/EU: Beschluss der Kommission vom 12. Januar 2011 über die steuerliche Abschreibung des finanziellen Geschäfts- oder Firmenwerts bei Erwerb von Beteiligungen an ausländischen Unternehmen C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07) in Spanien (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen K(2010) 9566) Text von Bedeutung für den EWR

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Downstream Mergers (keinen Fall von Upstream Mergers). Upstream Mergers sind nicht zulässig. Japan Gesellschaftsgesetz 86 vom 26. Juli 2005 Nicht ausdrücklich geregelt. Nach Auffassung des Justizministeriums war bei der Verkündung des Gesellschaftsgesetzes keine Zulassung grenzüberschreitender Verschmelzungen beabsichtigt. Ja Der einschlägigen Rechtslehre und dem Justizministerium zufolge sind grenzüberschreitende Verschmelzungen in Japan nicht durchführbar. Das Amt für Rechtsgeschäfte in Japan lässt die Eintragung einer grenzüberschreitenden Verschmelzung nicht zu Da das Gesellschaftsgesetz grenzüberschreitende Verschmelzungen nicht regelt, ist die steuerliche Behandlung ungewiss. Nein Das Amt für Rechtsgeschäfte in Japan lässt die Eintragung einer grenzüberschreitenden Verschmelzung nicht zu. Mexiko Allgemeines Gesellschaftsgesetz Nicht ausdrücklich geregelt. Keine gefunden. Ja Beschränkungen in bestimmten Wirtschaftszweigen würden eine grenzüberschreitende Verschmelzung nicht zulassen. Ja Bei Upstream Mergers entstehen Steuerkosten für das Zielunternehmen und seine Anteilinhaber. Ja, aber nicht mit spanischen Unternehmen. Besteuerung des Zielunternehmens und seiner Anteilinhaber. Marokko Das Aktiengesetz 17-95 (dessen Grundsätze auch für das GmbH-Gesetz gelten) Nicht ausdrücklich geregelt. Keine gefunden. Ja Die Devisenbestimmungen können die Aufnahme eines marokkanischen Unternehmens durch ein spanisches verhindern. Steuerliche Behandlung ungewiss. Die Steuerneutralitäts-Regeln gelten nur für Verschmelzungen inländischer Unternehmen. Keine gefunden. Es gibt keine ausdrücklichen Bestimmungen. Die erheblichen rechtlichen, steuerlichen und faktischen Hindernisse würden eine grenzüberschreitende Verschmelzung verhindern. Peru Allgemeines Gesellschaftsgesetz 268.87 (LGS) Nicht ausdrücklich geregelt. Eine grenzüberschreitende Verschmelzung ist in Peru nicht durchführbar, da die peruanische Gesellschaft liquidiert werden müsste. Ja Eine grenzüberschreitende Verschmelzung ist in Peru nicht durchführbar. Steuerliche Behandlung ungewiss. Es gibt eine Steuerbefreiung von Unternehmensumstrukturierungen, die aber nur für Umstrukturierungen inländischer Unternehmen gilt. Keine gefunden. Eine grenzüberschreitende Verschmelzung ist in Peru nicht durchführbar. USA In den Bundesstaaten geltendes Gesellschaftsrecht. Die Gesetze der USA verbieten Verschmelzungen nicht und behandeln sie nicht anders als andere Zusammenschlüsse mit ausländischen Unternehmen. Einige Bundesstaaten (z. B. Delaware) lassen solche Verschmelzungen nicht zu, während die Gesetze in anderen Bundesstaaten eine grenzüberschreitende Verschmelzung nicht zulassen. Nein Ja Strenge Beschränkungen in bestimmten Sektoren aufgrund von Gesetzen über die nationale Sicherheit. Strenge Regeln für die Genehmigung für des grenzüberschreitenden Verschmelzungsvorgangs. Nein. Die Nichterfüllung der Anforderungen für Steuerbefreiungen würde aber steuerliche Nachteile mit sich bringen. In der Praxis sprechen sich die Anteilinhaber von US-Unternehmen wegen der möglichen Steuerbelastungen, die sich für sie ergeben können, oft gegen grenzüberschreitende Verschmelzungen aus. Es wurden keine gefunden, aber wahrscheinlich hat es in Delaware welche gegeben. Eine grenzüberschreitende Verschmelzung wäre nur in manchen Bundesstaaten und bei Erfüllung verschiedener Voraussetzungen möglich. Venezuela Handelsgesetzbuch vom 26. Juli 1955 und Artikel 340 des Handelsgesetzes Nicht spezifisch geregelt. Eine grenzüberschreitende Verschmelzung ist in Venezuela nicht durchführbar, da die venezolanische Gesellschaft liquidiert werden müsste. Nein Ja Eine grenzüberschreitende Verschmelzung ist in Venezuela nicht durchführbar. Steuerliche Behandlung ungewiss. Es gibt eine Steuerbefreiung von Unternehmensumstrukturierungen, die aber nur bei Umstrukturierungen inländischer Unternehmen gilt. Keine gefunden. Eine grenzüberschreitende Verschmelzung ist in Venezuela nicht durchführbar. ANHANG III ZUSAMMENFASSUNG DES VON SPANIEN ÜBERMITTELTEN BERICHTS VON GARRIGUES Rechtliche Aspekte In den folgenden Ländern ist eine grenzüberschreitende Unternehmensverschmelzung aufgrund handelsrechtlicher Vorschriften nicht möglich: — Indien: Nach Artikel 3 in Verbindung mit Artikel 391 bis 394 der einschlägigen indischen Rechtsvorschriften (Companies Law von 1965). — Australien: Da weder das Gesellschaftsgesetz von 2001 noch das Gesetz über ausländische Erwerbe und Übernahmen von 1975 grenzüberschreitende Verschmelzungen vorsehen, sind diese nach australischem Recht nicht durchführbar. — Japan: Nach Auskunft des Amts für Rechtsgeschäfte in Tokio (der für die Eintragung von in Japan erfolgten Verschmelzungen zuständigen Abteilung des janpanischen Justizministeriums) lässt die Auslegung von Artikel 2 und Artikel 748 des Gesellschaftsgesetzes die Durchführung grenzüberschreitender Verschmelzungen nicht zu. — Kanada: Da in den kanadischen Rechtsvorschriften grenzüberschreitende Verschmelzungen nicht geregelt sind und der einzige anerkannte ähnliche Vorgang die so genannte „amalgamation“ wäre, die jedoch voraussetzt, dass beide Gesellschaften derselben kanadischen Bestimmungen (Artikel 2 und Artikel 181 des Kanadischen Gesellschaftsgesetzes (Federal Canada Business Corporations Act)) unterliegen, kann eine grenzüberschreitende Verschmelzung im hier beschriebenen Sinne nicht durchgeführt werden. — Ecuador: Im Einklang mit Artikel 342 und Artikel 415 des ecuadorianischen Gesellschaftsgesetzes, veröffentlicht im Amtsblatt (Registro Oficial) Nr. 312 vom 5. November 1999, muss der Erwerber, um eine Verschmelzung durchzuführen, in Ecuador ansässig sein oder zuvor in Ecuador ein neues Unternehmen gründen, was grenzüberschreitende Verschmelzungen im hier beschriebenen Sinne ausschließt. Diese Ansicht wurde auch von der Aufsichtsbehörde (Superintendencia de Sociedades), der die Kontrolle der ecuadorianischen Gesellschaften obliegt und die für die Genehmigung von Unternehmensverschmelzungen und anderen Vorgängen in Ecuador zuständig ist, bestätigt. — China: Laut den Bestimmungen über den Erwerb chinesischer Unternehmen durch Gebietsfremde (insbesondere Artikel 2 und Artikel 55 der vom chinesischen Handelsministerium am 22. Juni 2009 verkündeten Vorschriften für den Erwerb chinesischer Unternehmen durch ausländische Investoren). In anderen Ländern sind grenzüberschreitende Verschmelzungen zwar nicht spezifisch geregelt, doch bestehen rechtliche Hindernisse, die Verschmelzungen so sehr erschweren, dass sie nach Ansicht der befragten Anwälte und/oder den relevanten administrativen oder akademischen Lehrmeinungen zufolge praktisch unmöglich sind; das betrifft insbesondere die folgenden Länder: — Argentinien: Hier verhindern zahlreiche rechtliche und praktische Hindernisse (die im Bericht über Argentinien genau beschreiben werden) die Durchführung von grenzüberschreitenden Verschmelzungen. Diese Ansicht wird vom Großteil der im Bericht zitierten argentinischen Lehrmeinungen und von der argentinischen Justizverwaltung geteilt; letztere hat durch durch die Aufsichtbehörde für juristische Personen in Buenos Aires (Departamento de Preclasificados de la Inspección General de Justicia) diese Verschmelzungen als „Testfälle“ bezeichnet, für die es keine Präzedenzfälle gibt. — Brasilien: Hier sind nach Ansicht der befragten Anwälte grenzüberschreitende Verschmelzungen fast unmöglich, weil erstens die brasilianischen Gesetze der Eintragung der Verschmelzung in Brasilien entgegenstehen und zweitens eine Zweigniederlassung eröffnet werden müsste, mit der sich dann das brasilianischen Unternehmen verschmelzen könnte. Dafür sind zahlreiche Genehmigungen politischer und wirtschaftlicher Stellen erforderlich, die äußerst schwer zu bekommen sind (das gilt insbesondere für die im Bericht über Brasilien erwähnte, auf den Einzelfall bezogene Präsidialverordnung). — Peru: Nach Auskunft der Anwälte in Peru haben die öffentlichen Register in Peru bisher die Anträge auf Eintragung solcher grenzüberschreitender Verschmelzungen abgelehnt, weil es sich dabei um Umstrukturierungsvorgänge handelt, die nicht vom geltenden Gesellschaftsgesetz (Ley no 26887 General de Sociedades) abgedeckt sind. — Kolumbien: Wie aus dem Bericht der Anwälte hervorgeht, gibt es i) kein spezifisches Verfahren für grenzüberschreitende Verschmelzungen, muss ii) eine Zweigniederlassung in Kolumbien eröffnet und dabei ein spezifisches Genehmigungsverfahren durchlaufen werden und verunmöglichen iii) die gesetzlichen Beschränkungen und Regelungen für die Ausübung bestimmter Tätigkeiten in vielen Wirtschaftszweigen die Durchführung von Verschmelzungen in diesen Sektoren. Darüber hinaus ist, wie im Bericht über Kolumbien erwähnt, in einigen untersuchten Ländern die Durchführung grenzüberschreitender Verschmelzungen aufgrund rechtlicher Beschränkungen für ausländische Investitionen in bestimmten Wirtschaftszweigen nicht möglich, weil im Falle der Durchführung dieser Verschmelzungen die Tätigkeiten im jeweiligen Land direkt von einem nicht ansässigen Unternehmen ausgeübt würden; dadurch würden Unvereinbarkeiten entstehen, die in diesen Ländern entweder gänzlich verboten sind oder starken Beschränkungen unterliegen. Bei den untersuchten Ländern trifft dies auf die auf die lateinamerikanischen Länder zu, insbesondere auf Kolumbien, wo Investitionen ausländischer Unternehmen in vielen Wirtschaftzweigen verboten sind; Brasilien mit ähnlichen absoluten Verboten; Chile, mit Verboten und erheblichen Beschränkungen, die u. a. den Telekommunikationssektor, Betreiberunternehmen sowie die Elektrizitätswirtschaft, Gesundheitsdienste und die Energiewirtschaft betreffen; Ecuador mit erheblichen Beschränkungen im Finanz- und Versicherungssektor; Venezuela, insbesondere im Telekommunikationssektor; Mexiko und sogar die USA mit einigen Beschränkungen im Bereich der nationalen Sicherheit und im Finanzsektor. Steuerliche Aspekte In den meisten untersuchten Ländern gibt es erhebliche steuerliche Hindernisse für die Durchführung grenzüberschreitender Verschmelzungen. Falls es also es möglich wäre, eine grenzüberschreitende Verschmelzung durchzuführen — was nicht der Fall ist —, würden in den meisten der untersuchten Länder die Buchgewinne sofort beim Zielunternehmen und/oder den Anteilinhabern besteuert; und wie bei jeder anderen vollzogenen Übertragung würden auch indirekte Steuern anfallen. In den beigefügten Berichten wird die Lage in den folgenden Ländern genau beschrieben: — In Argentinien gestattet es das Einkommensteuergesetz nicht, eine grenzüberschreitende Verschmelzung als „steuerbefreite Umstrukturierung“ zu behandeln, wie die Bundesabgabenbehörde AFIP in mehreren Bescheiden ausdrücklich bestätigt hat. Demzufolge wäre das Zielunternehmen (und seine Anteilinhaber, und zwar — wie im Folgenden gezeigt wird — unabhängig von den Bestimmungen des Spanisch-argentinischen Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung) hinsichtlich der Buchgewinne einkommensteuerpflichtig und müsste die auf die Transaktion in Argentinien anfallenden indirekten Steuern entrichten: Mehrwertsteuer, Impuesto sobre los Ingresos Brutos, Impuesto de Sellos (Stempelabgaben) usw. — In Australien unterliegen alle „amalgamations“ der australischen Besteuerung, sowohl beim Unternehmen, das seine Aktiva und Passiva überträgt (dem aufgelösten Unternehmen), als auch bei den Anteilinhabern. — In Brasilien würden diese Transaktionen im Hinblick auf alle brasilianischen Steuern sowohl beim Zielunternehmen als auch bei den Anteilinhabern der Besteuerung nach der allgemeinen Regelung für Übertragungen unterliegen. Die Sonderregelung nach Artikel 21 des Gesetzes 9249/45 gilt nur für Verschmelzungen brasilianischer Unternehmen. — In Kanada ist bei den einzigen mit grenzüberschreitenden Verschmelzungen vergleichbaren Vorgängen die Liquidation des Zielunternehmens erforderlich; sie unterliegen daher allen anwendbaren kanadischen Steuern. — In Chile würden grenzüberschreitende Verschmelzungen der Besteuerung nach den auf Verschmelzugenen anwendbaren allgemeinen Steuervorschriften unterliegen. Nach dem Einkommensteuergesetz unterliegen alle Gewinne des sich auflösenden Unternehmens einer Besteuerung in Höhe von 35 %; die Anteilinhaber müssten Steuern in Höhe von 17 % oder von 35 % der realisierten Gewinne entrichten, falls sie einen steuerlichen Wertzuwachs erzielen. Außerdem prüfen die chilenischen Steuerbehörden vorab die Auflösung des Zielunternehmens, was ein weiters Hindernis darstellt, das abschreckend wirkt und die Durchführung dieser Transaktionen beträchtlich verzögern kann. — In Kolumbien fällt bei keiner Verschmelzung für das aufgelöste Unternehmen Einkommensteuer (nach Artikel 14 Absatz 1 Estatuto Tributario) oder Mehrwertsteuer (nach Artikel 428 Absatz 2 Estatuto Tributario) an. Da die steuerliche Behandlung der Anteilinhaber nicht gesetzlich geregelt ist, hat die Steuer- und Zollbehörde (Bescheid Nr. 053516 vom 6. Juli 2009) jedoch beschlossen, dass die Anteilinhaber einen steuerbaren Gewinn erzielen, wenn der Marktwert der Anteile, des Barvermögens und der sonstigen Vermögenswerte, die sie erhalten, die Erwerbskosten der Anteile, die sie als Ergebnis der Verschmelzung erhalten, übersteigt. — In den Vereinigten Staaten können sich, wie im Bericht über die USA dargelegt, aus einer Verschmelzung eines US-amerikanischen Unternehmens („USCo“) mit einem ausländischen Unternehmen („ForCo“), bei der die ForCo fortbesteht, wegen der bundesweiten Einkommensteuer einige materielle Nachteile für das US-amerikanische Unternehmen und seine US-amerikanischen Anteilinhaber ergeben. Aufgrund der Befürchtungen der US-Steuerbehörden, dass US-Unternehmen ins Ausland abwandern könnten, um in den USA weniger bundesweite Einkommensteuer zu zahlen, werden die Vorschriften, welche die Steuerbefreiung einer Verschmelzung von zwei USCo ermöglichen, oft im Fall einer Verschmelzung durch Aufnahme in eine ForCo für nicht anwendbar erklärt. Auch wenn unternehmerische Erwägungen für die Durchführung einer grenzüberschreitenden Verschmelzung sprechen, werden solche Verschmelzungen von den Anteilinhabern von Gesellschaften in den USA oft abgelehnt, weil die Verschmelzung die Anwendung beschwerender Steuerregelungen nach sich ziehen kann. — In Marokko müssen bei einer grenzüberschreitenden Verschmelzung das sich auflösende Unternehmen und seine Anteilinhaber alle anwendbaren marokkanischen Steuern entrichten, da die Sonderregelung nach Artikel 162 des Allgemeinen Steuergesetzes (Code Général des Impôts) diesem Gesetz zufolge nur für einkommensteuerpflichtige marokkanische Unternehmen gilt. Außerdem muss wie im Fall Chile bei der Auflösung eines marokkanischen Unternehmens immer zuvor eine Prüfung stattfinden, was ein weiters Hindernis für solche Verschmelzungen darstellt und die Durchführung der Transaktionen beträchtlich verzögern kann. — In Mexiko muss bei der Verschmelzung eines mexikanischen Unternehmens mit einem ausländischen Unternehmen das sich verschmelzende Unternehmen die mexikanische Einkommensteuer (hierbei ist auch der Wortlaut des Spanisch-mexikanischen Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung zu berücksichtigen, auf das wir noch zurückkommen werden) und andere Steuern entrichten, die bei allen Übertragungen von Gütern oder Rechten anfallen: Unternehmenssteuer zum Pauschalsatz (Impuesto Empresarial a Tasa Única — IETU), Mehrwertsteuer (IVA), lokale Grunderwerbsteuer (ISAI) usw. Artikel 14 Buchstabe b des Bundessteuergesetzes erlaubt die Anwendung einer Steuerneutralitätsregelung nur auf Verschmelzungen von in Mexiko ansässigen Unternehmen. Für die Anteilinhaber des Zielunternehmens gilt nach Artikel 1 und Artikel 179 des Einkommensteuergesetzes, dass Gebietsfremde auch für die Güter, welche die verschmelzende Gesellschaft infolge der Verschmelzung erwirbt, Einkommensteuer entrichten müssen. — In Peru würde eine grenzüberschreitende Verschmelzung, wenn sie durchführbar wäre, steuerlich wie ein Verkauf behandelt und jeder Gewinn würde beim sich auflösenden Unternehmen mit 30 % besteuert. Die Anteilinhaber müssten Steuern auf die Liquidationsgewinne entrichten, und zwar für jenen Betrag, der den Nominalwert der Anteile zuzüglich Emissionsagio übersteigt. Die Verschmelzung wäre auch mit indirekten Steuern (vor allem der so genannten Allgemeinen Umsatzsteuer (IGV)) in Höhe von 19 % des Verkaufswerts belastet. In der verbindlichen Auskunft der peruanischen Steuerbehörde Nr. 229-2005-SUNAT/2B0000 vom 28. September 2005 wurde diese Regelung ausdrücklich bestätigt. — In Venezuela schließlich würden, falls die Verschmelzung vom unternehmerischen Standpunkt her durchführbar wäre, nach Auskunft der venezolanischen Anwälte die anwendbaren venezolanischen Steuern sowohl beim Zielunternehmen als auch bei seinen Anteilinhabern anfallen. Zu berücksichtigen ist des Weiteren, dass im Vergleich zu den Doppelbesteuerungsabkommen anderer Länder, die auf dem OECD-Musterabkommen beruhen, keines der von Spanien unterzeichneten Doppelbesteuerungsabkommen spezifische zusätzliche Steuervorteile für grenzüberschreitende Verschmelzungen vorsieht. Abgesehen von den Aspekten, die im Folgenden anhand der zwischen Spanien, Argentinien und Mexiko unterzeichneten Doppelbesteuerungsabkommen erläutert werden, sehen einige Abkommen auch die Möglichkeit einer Besteuerung im Ursprungsstaat der Übertragung beträchtlicher Beteiligungen an einem in jenem Staat ansässigen Unternehmen vor (im Hinblick auf die hier untersuchte Frage sogar dann, wenn die Übertragung die Folge des Rückkaufs der Beteiligungen im Zuge einer Verschmelzung ist). In dieser Hinsicht weicht Spanien vom allgemeinen Ansatz der OECD zur Besteuerung des Gewinns ab, den ein in einem Vertragsstaat Gebietsansässiger aus der Veräußerung von Wertpapieren und Beteiligungen an Unternehmen des anderen Vertragsstaats erzielt (unabhängig davon, ob der Verkauf im Kontext einer Verschmelzung erfolgt oder nicht). Dem allgemeinen Ansatz der OECD zufolge liegt diese steuerliche Verantwortung ausschließlich bei dem Staat, in dem der Veräußerer ansässig ist (im vorliegenden Fall Spanien). Im Einklang mit den Vorbehalten, die Spanien in der Anmerkung zu Artikel 13 des OECD-Musterabkommens (Nummer 45) vorgebracht hat, und im Einklang mit den getroffenen bilateralen Vereinbarungen sehen diese Abkommen meist eine Aufteilung der Besteuerung zwischen Spanien und dem Staat des Sitzes des Unternehmens vor, dessen Beteiligungen (im vorliegenden Fall infolge des Rückkaufs der Beteiligungen im Zuge einer Verschmelzung) veräußert werden, falls die Beteiligung „beträchtlich“ ist (von den hier untersuchten Staaten trifft dies auf die Abkommen mit Argentinien, Australien, Chile, Indien, China, den Vereinigten Staaten und Marokko zu). Aus den Protokollen zu den Abkommen, die Spanien mit zwei dieser Länder unterzeichnet hat (den Abkommen mit Mexiko und Argentinien) kann man herauslesen (1), dass eine Stundung der Besteuerung des Veräußerungsgewinns im Herkunftsstaat zulässig ist, wenn die Übertragung Teil einer grenzüberschreitenden Verschmelzung von Unternehmen derselben Gruppe ist. Die Sonderklausel im Protokoll zum Spanisch-argentinischen Doppelbesteuerungsabkommen wird von den Anwälten in Argentinien im Einklang mit der bestehenden Rechtslehre so interpretiert, dass diese Klausel die Anwendung der argentinischen Steuerstundungsregelung auf eine grenzüberschreitende Verschmelzung eines spanischen und eines argentinischen Unternehmens nicht zulässt. Im Fall der Klausel im Protokoll zum Doppelbesteuerungsabkommen zwischen dem Königreich Spanien und den Vereinigten Staaten von Mexiko ist die Auslegung, dass diese Klausel auf eine grenzüberschreitende Verschmelzung eines spanischen und eines mexikanischen Unternehmens anwendbar ist, nach Ansicht der mexikanischen Anwälte ebenfalls sehr fraglich; und selbst wenn sie anwendbar wäre (was unwahrscheinlich erscheint), könnte dies in einigen Fällen sogar Steuerkosten bewirken, welche die zu stundenden Kosten übersteigen, da bei der „gestundeten“ Steuer die „eingefrorenen“ Steuern unabhängig davon zu entrichten sind, ob es reale Einkünfte gibt (ja sogar dann, wenn die Übertragung zu einem definitiven Verlust führt). Des Weiteren ist zu berücksichtigen, dass die genannten Protokolle zu den Doppelbesteuerungsabkommen die in den jeweiligen Ländern auf diese Transaktionen anfallenden indirekten Steuern nicht betreffen. Als Beweis dafür, dass die genannten steuerlichen, rechtlichen und faktischen Hindernisse real sind, wäre abschließend noch zu erwähnen, dass, wie aus den verschiedenen Berichten über die untersuchten Länder hervorgeht, in diesen Ländern im Allgemeinen keine grenzüberschreitenden Verschmelzungen stattgefunden haben. […] (1) Diese Auslegung ist fraglich, denn diese Klauseln beziehen sich eher auf Verschmelzungen von im selben Vertragsstaat ansässigen Unternehmen, die Aktiva im anderen Vertragsstaat besitzen; ohne diese Klausen würden die Besteuerung in diesem Staat erfolgen, während im Staat des Sitzes die Steuern aufgrund einer Stundungsregelung gestundet würden.