2002/894/EG: Entscheidung der Kommission vom 11. Juli 2001 über eine spanische Beihilferegelung in Form einer Steuergutschrift in Höhe von 45 % des Investitionsbetrags zugunsten der Unternehmen in Guipúzcoa (Bekannt gegeben unter Aktenzeichen K(2001) 1764) (Text von Bedeutung für den EWR)

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der Entscheidung zur Verfahrenseinleitung enthalten sind. (43) Außerdem können die steuerlichen Beihilfen nach Ansicht der Autonomen Region Kastilien und León auch nicht aufgrund der Ausnahmeregelungen des Artikels 87 EG-Vertrag als mit dem Gemeinsamen Markt vereinbar angesehen werden. Des Weiteren wurden die Beihilfen nicht gemäß Artikel 88 Absatz 3 EG-Vertrag angemeldet. (44) Die Autonome Region Kastilien und León vertritt daher den Standpunkt, dass die in Rede stehenden steuerlichen Maßnahmen als staatliche Beihilfen angesehen werden müssen, die aufgrund der nicht erfolgten Anmeldung gemäß Artikel 88 Absatz 3 EG-Vertrag rechtswidrig und nicht mit dem Gemeinsamen Markt vereinbar sind. Stellungnahme des baskischen Unternehmerverbands - "Euskal Entrepresarien Konfederakuntza" ("Confebask") (45) Confebask erläutert zunächst die historischen Hintergründe der Steuerhoheit der Provinz Guipúzcoa. Zum Sachverhalt selbst nimmt Confebask wie folgt Stellung: a) Zur mutmaßlichen Minderung der Steuerschuld. Nach Auffassung von Confebask geht die Kommission fehl in der Annahme, dass eine Steuerschuld vorliegt, deren Minderung einen Verlust an Steuereinnahmen impliziert. Träfe dies zu, würde jeder Steuerabzug automatisch im Verhältnis zu dem Steuerbetrag, der normalerweise hätte entrichtet werden müssen, einen Steuerausfall bedeuten. Confebask ersucht die Kommission daher, ihre Position zu überdenken, da es sich andernfalls um eine rechtswidrige Harmonisierung handeln könnte, wenn ein "normaler" Steuerbetrag bestimmt würde, dem gegenüber etwaige entgangene Steuereinnahmen festgestellt werden müssten. b) Zur Beeinträchtigung des Handels. Der Kommission zufolge bewirken die in Rede stehenden Steuermaßnahmen Handelsverzerrungen, soweit die Begünstigten am Handel beteiligt sind. Unterschiede zwischen den Steuersystemen wirken sich jedoch immer auf den Handel aus. Um eine Beeinträchtigung des Handels feststellen zu können, müsste die Kommission daher das Steuersystem insgesamt prüfen und nicht einzelne Bestimmungen. Confebask weist in diesem Zusammenhang darauf hin, dass einer Studie zufolge die Steuerbelastung im Baskenland höher ist als in anderen Teilen Spaniens. Die Kommission müsste demnach darlegen, warum diese konkreten Maßnahmen und keine anderen Unterschiede in der Besteuerung eine Beeinträchtigung des Handels nach sich ziehen. In jedem Fall könnte eine Beeinträchtigung des Handels, sofern sie überhaupt besteht, nur im Wege der Steuerharmonisierung abgestellt werden und nicht mithilfe der Vorschriften für staatliche Beihilfen. c) Zum selektiven Charakter der Beihilfen. Nach Auffassung von Confebask muss zur Bewertung des selektiven Charakters der Steuermaßnahmen zunächst geklärt werden, ob es sich um eine Ermächtigungsnorm handelt, kraft deren die Steuerbehörde einen bestimmten Vorteil nachträglich gewähren kann, oder aber um eine Norm, kraft deren der Steuervorteil direkt und automatisch vergeben wird. Die Kommission stützt ihre Argumentation jedoch auf beide Fälle. Da diese sich jedoch gegenseitig ausschließen, muss die Kommission angeben, welche Regelung für die Inanspruchnahme der steuerlichen Maßnahmen im vorliegenden Fall gilt, da sie sich in ihrer Argumentation andernfalls selbst widersprechen würde. - Confebask verwehrt sich gegen die Einstufung der fraglichen Steuermaßnahmen als Ermächtigungsnorm, denn die Verwaltung verfügte weder vor noch nach 1997 über einen Ermessensspielraum, da die Steuergutschrift automatisch gewährt wurde. So prüft die Verwaltung lediglich, ob der Antragsteller die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der Vergünstigungen erfuellt. Ginge man davon aus, dass den steuerlichen Maßnahmen eine Ermächtigungsnorm zugrunde liegt, die eine nachträgliche Vergabe von Beihilfen ermöglicht, würde das vorliegende Verfahren, soweit es die Prüfung von Rechtsnormen und nicht die Prüfung konkreter Anwendungsfälle betrifft, gegenstandslos. Entsprechend gilt nach Absatz 1 des Schreibens der Kommission an die Mitgliedstaaten von 1989(14) eine allgemeine Regelung, auf deren Grundlage Vergünstigungen gewährt werden können, nur dann als Beihilfe, wenn "der gesetzgeberische Mechanismus ihre Gewährung gestattet, ohne dass es noch einer anderen Formalität bedürfte". Eine Ermächtigungsnorm kann als abstrakte Regelung nicht als staatliche Beihilfe angesehen werden und demnach auch nicht auf ihre Auswirkungen auf den Wettbewerb und den innergemeinschaftlichen Handel hin geprüft werden. - Zur direkten (ermessensunabhängigen) Gewährung steuerlicher Beihilfen weist Confebask darauf hin, dass nach den Ziffern 17, 19 und 20 der erwähnten Mitteilung 98/C 384/03 eine steuerliche Maßnahme selektiven Charakter haben und damit eine staatliche Beihilfe darstellen kann, wenn sie sich ausschließlich an öffentliche Unternehmen, an Unternehmen bestimmter Rechtsformen sowie an Unternehmen in einer bestimmten Region richtet. Im vorliegenden Fall weisen die steuerlichen Maßnahmen keines dieser Merkmale auf, auch nicht in Bezug auf den räumlichen Geltungsbereich, da sie im gesamten Gebiet gelten, das den Regionalbehörden untersteht, die die Maßnahme eingeführt haben. Zur Spezifizität der Maßnahme aufgrund des erforderlichen Investitionsbetrags von 2500 Mio. ESP führt Confebask aus, dass die Aufnahme solcher quantitativen Kriterien sowohl in innerstaatlichen als auch in gemeinschaftsrechtlichen Steuervorschriften gängige Praxis ist. Außerdem weist Confebask anhand verschiedener EuGH-Urteile und Kommissionsentscheidungen darauf hin, dass die Existenz solcher quantitativen Kriterien bislang nie als Beleg für den spezifischen Charakter einer Maßnahme angesehen wurde. Außerdem räumt die Kommission unter Ziffer 14 der oben genannten Mitteilung zum einen selbst ein, dass die Begünstigung bestimmter Wirtschaftszweige nicht zwangsläufig das Spezifizitätskriterium erfuellt, und stellt zum anderen unter Ziffer 207 des Wettbewerbsberichts 1998 fest, dass es sich bei Maßnahmen, die sektorübergreifende Auswirkungen haben und auf die Förderung der Wirtschaft insgesamt abzielen, nicht um staatliche Beihilfen, sondern um allgemeine Maßnahmen handelt. Die in Rede stehenden Maßnahmen sind also nicht spezifisch, da sie weder einen bestimmten Sektor noch bestimmte Unternehmen begünstigen. Vielmehr stehen sie sämtlichen im Gebiet der Diputación Foral ansässigen Sektoren und Unternehmen offen. d) Zur Rechtswidrigkeit der Steuergutschrift von 45 %. Unbeschadet seiner Auffassung, dass es sich bei den fraglichen Maßnahmen nicht um staatliche Beihilfen handelt, macht Confebask geltend, dass die Einstufung der betreffenden Steuervergünstigung als rechtswidrige staatliche Beihilfe den Vertrauensgrundsatz, das Willkürverbot, die Rechtssicherheit und das Verhältnismäßigkeitsprinzip in Frage stellt, da die Kommission die baskische Steuerregelung in einer Entscheidung von 1993(15) für rechtmäßig erklärt hat. Die Kommission kann ähnliche Fälle zwar in Zukunft anders beurteilen, ihre Beurteilung jedoch nicht rückwirkend ändern. Außerdem handelt es sich nach Auffassung von Confebask um eine bestehende Beihilferegelung. So gab es bereits 1983 Vorschriften über eine Steuervergünstigung derselben Art (Ermäßigung der Steuerschuld um 65 % bei neuen Investitionen). Im Jahr 1984 wurde eine Regelung eingeführt, wonach bei Investitionen ab 500 Mio. ESP eine Steuergutschrift in Höhe von 50 % in Anspruch genommen werden konnte. Nach der Verordnung (EG) Nr. 659/1999 Absatz 1 Buchstabe a) sind bestehende Beihilfen "alle Beihilfen, die vor Inkrafttreten des Vertrags in dem entsprechenden Mitgliedstaat bestanden, also Beihilferegelungen und Einzelbeihilfen, die vor Inkrafttreten des Vertrags eingeführt worden sind und auch nach dessen Inkrafttreten noch anwendbar sind". Im vorliegenden Fall sind die Beihilfen daher nach Artikel 88 Absatz 3 EG-Vertrag mit dem Gemeinsamen Markt vereinbar. e) Zur Unvereinbarkeit mit dem Gemeinsamen Markt. Werden die betreffenden steuerlichen Maßnahmen als Ermächtigungsnormen behandelt, so kann deren Vereinbarkeit mit dem Gemeinsamen Markt nach Ansicht von Confebask nicht geprüft werden, da die Beihilfe nicht im Wege einer Verwaltungsentscheidung vergeben wird. Das Verfahren würde gegenstandslos, da es naturgemäß ergebnislos bliebe. Werden die steuerlichen Maßnahmen hingegen als Vorschriften für die direkte Vergabe von Beihilfen angesehen, so müssten die Maßnahmen im Einklang mit der Entscheidungspraxis der Kommission und der Rechtsprechung des Gerichtshofs auf einen bestimmten Sektor ausgerichtet sein, um die Vereinbarkeit der Beihilfe mit dem Gemeinsamen Markt prüfen zu können. Außerdem müsste zum einen die von den Unternehmen zu tragende Gesamtsteuerlast und zum anderen die Referenzsteuerlast ermittelt werden. Dies würde letztlich zu dem absurden Ergebnis führen, dass eine Steuerbelastung, die niedriger ist als die unter den Mitgliedstaaten höchste Steuerlast, eine staatliche Beihilfe darstellt. Confebask stellt ferner das Argument der Kommission in Frage, die steuerlichen Maßnahmen seien nicht mit dem Gemeinsamen Markt vereinbar, weil sie keine spezifischen Vorschriften für sektorbezogene Beihilfen, Regionalbeihilfen, Beihilfen für Großinvestitionen usw. enthielten. Steuerliche Maßnahmen können und dürfen aber nach Ansicht von Confebask diese Art von Präzisierung nicht enthalten. Dem EuGH(16) zufolge muss die Kommission in ihren Entscheidungen die negativen Auswirkungen auf den Wettbewerb konkretisieren und genau feststellen, wie die geprüften Maßnahmen wirken. Die Unvereinbarkeit mit dem Gemeinsamen Markt lässt sich deshalb nicht aufgrund eines abstrakten Sachverhalts, wie er einem Steuersystem eigen ist, bestimmen, da andernfalls jede Abweichung zwischen den Steuersystemen zwangsläufig als Beihilfe zu werten wäre. Confebask stellt daher erneut fest, dass es keine normale Steuerschuld gibt, die durch die betreffenden steuerlichen Maßnahmen verringert würde. f) Dementsprechend ersucht Confebask die Kommission, in ihrer abschließenden Entscheidung festzustellen, dass die fraglichen steuerlichen Maßnahmen mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar sind. (46) Die von Confebask mit Schreiben vom 29. Dezember 2000 (eingetragen am 3. Januar 2001) übermittelte zusätzliche Stellungnahme wurde wegen Fristüberschreitung nicht berücksichtigt(17). Die Kommission weist darauf hin, dass Confebask keine Fristverlängerung gemäß Artikel 6 Absatz 1 der Verordnung (EG) Nr. 659/1999 beantragt hat. Stellungnahme der Regierung von La Rioja (47) Nach Ansicht der Regierung von La Rioja stellen die fraglichen steuerlichen Maßnahmen staatliche Beihilfen dar, da sie alle vier Kriterien des Artikels 87 EG-Vertrag erfuellen. Als Argument wird insbesondere angeführt, dass die Steuergutschrift von 45 % eine teilweise steuerliche Entlastung des Begünstigten bezweckt und bewirkt. Sie stellt für das begünstigte Unternehmen somit einen finanziellen Vorteil dar, der für die Finanzverwaltung einen Verlust an Steuereinnahmen bedeutet. Außerdem begünstigt die Maßnahme die Geschäftstätigkeit der betreffenden Unternehmen, da sie ihnen einen Wettbewerbsvorteil gegenüber allen anderen Unternehmen verschafft. Abgesehen von ihrem spezifischen Charakter aufgrund der erforderlichen Mindestinvestition von 2500 ESP ist die Steuergutschrift von 45 % nach Auffassung der Regierung von La Rioja auch als Ermessensentscheidung zu sehen, da die Verwaltung zum einen die förderfähigen Investitionen, Fristen und Hoechstbeträge festlegen kann und die Steuergutschrift von 45 % zum anderen nicht automatisch gewährt wird. (48) Die steuerliche Maßnahme lässt sich auch nicht damit begründen, dass es in Spanien fünf verschiedene Steuersysteme gibt. In diesem Zusammenhang wird auf die Schlussanträge von Generalanwalt Saggio in den verbundenen Rechtssachen C-400/97, C-401/97 und C-402/97 verwiesen, wonach der Umstand, dass die in Rede stehenden steuerlichen Maßnahmen von Gebietskörperschaften erlassen wurden, denen die Steuerhoheit über ihr Gebiet zusteht, keine Vorzugsbehandlung der in diesem Gebiet niedergelassenen Unternehmen rechtfertigt. Ziel der Maßnahmen ist es, den begünstigten Unternehmen zu einer besseren Wettbewerbsposition zu verhelfen, so dass sie nicht mit der Natur oder dem inneren Aufbau des Steuersystems von Guipúzcoa begründet werden können. (49) Nach Ansicht der Regierung von La Rioja können die hier in Rede stehenden Steuerbeihilfen auch nicht aufgrund der Ausnahmeregelungen des Artikels 87 EG-Vertrag für mit dem Gemeinsamen Markt vereinbar erklärt werden. Überdies sind die spanischen Behörden ihrer Pflicht zur Anmeldung der Beihilfen gemäß Artikel 88 Absatz 3 EG-Vertrag nicht nachgekommen. (50) Die Regierung von La Rioja steht daher auf dem Standpunkt, dass die fraglichen steuerlichen Maßnahmen als staatliche Beihilfen angesehen werden müssen, die aufgrund der nicht erfolgten Anmeldung gemäß Artikel 88 Absatz 3 EG-Vertrag rechtswidrig und nicht mit dem Gemeinsamen Markt vereinbar sind. Stellungnahme des "Colegio Vasco de Economistas" - "Ekonomilarien Euskal Elkargoa" ("CVE") (51) Nach Ansicht des CVE erfuellen die Steuersysteme von Álava, Guipúzcoa und Vizcaya nicht das Spezifizitätskriterium des Artikels 87 Absatz 1 EG-Vertrag, da sie nur für ein Teilgebiet des Mitgliedstaats gelten. Zur Stützung seiner Behauptung führt der CVE an, dass die übliche Praxis der Kommission, nur bei einer steuerlichen Maßnahme, die für einen Teil des Mitgliedstaats gilt, Spezifizität anzunehmen, dann angebracht ist, wenn es nur ein Steuersystem gibt. Diese Betrachtungsweise ist hingegen irrelevant, wenn in einem Mitgliedstaat mehrere Steuersysteme gelten. Außerdem widerspräche es der Kohärenz des spanischen Steuersystems, das seinem Wesen nach aus mehreren Teilsystemen besteht. Jedes System gilt nur für einen Teil des spanischen Hoheitsgebiets. Es handelt sich demnach nicht um eine regionale Regelung, sondern um das einzige in einem bestimmten Gebiet geltende Steuerrecht. Die durch bestimmte steuerliche Maßnahmen hervorgerufenen Steuerausfälle sind überdies nicht als Transferleistungen der Zentralregierung zu werten. Sie müssen im Gegenteil entweder durch höhere Einnahmen aus anderen Steuern oder durch Einsparungen bei den öffentlichen Ausgaben ausgeglichen werden. Die Besonderheit des spanischen Steuersystems darf bei der Anwendung des Gemeinschaftsrechts keinen Nachteil darstellen. Etwaige durch die Existenz der fünf Steuersysteme bedingte Wettbewerbsverzerrungen sollten im Wege der Steuerharmonisierung auf Gemeinschaftsebene ausgeräumt werden. (52) Der CVE schließt allerdings nicht aus, dass die Gebietskörperschaften bei der Ausübung ihrer Steuerhoheit steuerliche Maßnahmen treffen können, die in den Anwendungsbereich von Artikel 87 Absatz 1 EG-Vertrag fallen. Auf die Steuergutschrift von 45 % trifft dies jedoch nicht zu, da nur das Kriterium "aus staatlichen Mitteln gewährt" erfuellt ist. Eine Wettbewerbsverzerrung liegt hingegen nicht vor, da die Gutschrift nur bei Gewinnen in Anspruch genommen werden kann. Auch ihr Geldwert ist im Voraus nicht bestimmbar: Macht das Unternehmen beispielsweise keinen Gewinn, kann die Maßnahme nicht in Anspruch genommen werden; reicht der Gewinn nicht aus, macht die Gutschrift weniger als 45 % aus. Gleiches gilt für eine etwaige Beeinträchtigung des Handels. Diese muss jedoch im konkreten Einzelfall festgestellt werden - die bloße Gefahr einer Beeinträchtigung reicht nicht aus. Der CVE geht außerdem der Frage nach, ob sich die Spezifizität der Maßnahme aus dem Investitionsmindestbetrag von 2500 Mio. ESP oder der erforderlichen Genehmigung der Diputación Foral zur Inanspruchnahme der Steuergutschrift ergibt. Der CVE stellt fest, dass die genannten quantitativen Kriterien keine Spezifizität implizieren, da es sich um objektive, nicht diskriminierende Kriterien handelt. Zur Entscheidungsbefugnis der Diputación Foral über 1. die Investitionen, die in den Genuss der Steuergutschrift von 45 % kommen; 2. die Fristen und Begrenzungen des Steuerabzugs und 3. die Dauer des Investitionsprozesses, der auch Investitionen in der Vorbereitungsphase des förderfähigen Projekts umfassen kann, vertritt der CVE die Auffassung, dass es sich nicht um willkürliche oder ermessensabhängige Entscheidungen handelt, sondern diese vielmehr bestimmten Vorschriften und letztlich auch der gerichtlichen Kontrolle unterliegen. (53) Der CVE kommt folglich zu dem Schluss, dass die Steuergutschrift von 45 % eine allgemeine Maßnahme im Rahmen der Steuerkompetenzen der Provinz Guipúzcoa darstellt, die demnach nicht in den Anwendungsbereich von Artikel 87 EG-Vertrag fällt. Stellungnahme des "Círculo de Empresarios Vascos" und der "Asociación Profesional de Asesores Fiscales de la Comunidad del País Vasco" ("CEV" bzw. "APCPV") (54) Beide Verbände haben ähnliche, zum Teil sogar identische Stellungnahmen vorgelegt, die sich wie folgt zusammenfassen lassen. (55) CEV und APCPV weisen die Auffassung der Kommission zurück, dass es sich bei der Steuergutschrift von 45 % um eine spezifische Maßnahme handelt. Ihrer Auffassung nach sind alle Maßnahmen, die die Diputaciones Forales - wie die Steuergutschrift von 45 % - im Rahmen ihrer Steuerkompetenzen einführen, als allgemeine Maßnahmen zu betrachten. Auch ist die Maßnahme nicht spezifisch, nur weil ein Investitionsmindestbetrag von 2500 Mio. ESP und eine Genehmigung der Diputación Foral zur Inanspruchnahme der Steuergutschrift erforderlich sind. Schwellenwerte sind vielmehr im Steuerrecht und in den Gemeinschaftsvorschriften zur MwSt. und zur Besteuerung von KMU ein gängiges objektives Kriterium. Die Genehmigung der Diputación Foral zur Anwendung der Steuergutschrift von 45 % ist ein reiner Kontrollvorgang, der sich aus dem Erfordernis der Rechtssicherheit und der guten Verwaltungspraxis ergibt. Die Verwaltung kann weder über die Begünstigten, noch über den Betrag der Steuergutschrift von 45 %, noch über die Dauer der Anwendung der Maßnahme entscheiden. (56) Was die Beeinträchtigung des Handels angeht, so weisen CEV und APCPV darauf hin, dass diese im konkreten Einzelfall nachzuweisen ist und nicht, wie die Kommission es tut, allgemein unterstellt werden kann. Beispielsweise kann es begünstigte Unternehmen geben, die nur für den lokalen Markt produzieren. In diesem Fall haben die betreffenden steuerlichen Maßnahmen keine Auswirkungen auf den innergemeinschaftlichen Handel. Gleiches gilt für die Auswirkungen auf den Wettbewerb. Umgekehrt kann eine Steuergutschrift von 45 % für Unternehmen, die auf noch nicht liberalisierten Märkten tätig sind, den Wettbewerb gar nicht beeinträchtigen. Des Weiteren lässt sich der Steuerausfall nicht beurteilen, wenn er als Einzelmaßnahme - im vorliegenden Fall in Form einer Steuergutschrift von 45 % - gewertet wird, ohne die Gesamtsteuerlast zu berücksichtigen. In diesem Zusammenhang weisen CEV und APCPV darauf hin, dass die Gesamtsteuerlast im Baskenland höher ist als im übrigen Spanien. (57) Darüber hinaus hat die Kommission die in Rede stehenden Maßnahmen in ihrer Entscheidung vom 10. Mai 1993 zur Norma Foral 8/1988 vom 5. Juli nicht aufgrund des Mindestinvestitionsbetrags beanstandet. Die Infragestellung der Steuergutschrift von 45 % würde daher den aus der Entscheidung erwachsenden Vertrauensschutz verletzen. (58) Außerdem strebt die Kommission nach Auffassung von CEV und APCPV mit der Eröffnung des Verfahrens gegen die Steuergutschrift von 45 % eine Steuerharmonisierung an. Indem sie hierzu jedoch auf die Artikel 87 und 88 EG-Vertrag zurückgreift, überschreitet sie ihre Befugnisse. (59) CEV und APCPV stellen abschließend fest, dass die Steuergutschrift von 45 % nicht in den Anwendungsbereich von Artikel 87 EG-Vertrag fällt. V. WEITERLEITUNG DER STELLUNGNAHMEN AN SPANIEN (60) Mit Schreiben vom 1. März 2000 an die Ständige Vertretung Spaniens übermittelte die Kommission die vorstehenden Stellungnahmen gemäß Artikel 6 Absatz 2 der Verordnung (EG) Nr. 659/1999 an Spanien mit der Bitte, sich hierzu innerhalb eines Monats ab dem Datum des Schreibens zu äußern; Spanien beantragte zwar eine Fristverlängerung um 20 Tage, ließ die Stellungnahme letztlich aber doch unkommentiert. VI. WÜRDIGUNG DER BEIHILFE VII. MERKMALE EINER STAATLICHEN BEIHILFE (61) Für die Anwendung der gemeinschaftsrechtlichen Vorschriften für staatliche Beihilfen ist der steuerliche Aspekt der in Rede stehenden Maßnahmen unerheblich, da Artikel 87 EG-Vertrag Beihilfen "gleich welcher Art" einschließt. Um als Beihilfe eingestuft zu werden, muss eine Maßnahme die vier in Artikel 87 EG-Vertrag genannten Kriterien erfuellen, auf die im Folgenden näher eingegangen wird. (62) Erstens: Die Maßnahme muss dem Empfänger einen Vorteil verschaffen, der seine normale finanzielle Belastung verringert. Dieser Vorteil kann durch verschiedene Formen der steuerlichen Entlastung des Unternehmens gewährt werden, insbesondere durch eine vollständige oder teilweise Reduzierung der Steuer. Die fragliche Steuergutschrift von 45 % entspricht diesem Kriterium insofern, als sich die Steuerlast der begünstigten Unternehmen um 45 % des förderfähigen Investitionsbetrags verringert. So müssten die begünstigten Unternehmen ohne die Steuergutschrift von 45 % die Körperschaftsteuer in voller Höhe entrichten. Die Steuergutschrift von 45 % stellt somit eine Ausnahme vom allgemein geltenden Steuersystem dar. (63) Zweitens: Die fragliche Steuergutschrift bedeutet nach Auffassung der Kommission einen Verlust an Steuereinnahmen, der der Verwendung staatlicher Mittel in Form von Steuerausgaben gleichkommt. Dieses Kriterium gilt auch für Beihilfen, die von regionalen oder lokalen Einrichtungen der Mitgliedstaaten(18) vergeben werden. Die Intervention des Staates kann sowohl die Gestalt von Rechts- und Verwaltungsvorschriften als auch von steuerlichen Verwaltungspraktiken annehmen. Im vorliegenden Fall erfolgt sie durch eine Rechtsvorschrift der Behörden von Guipúzcoa. (64) Zu dem von dritter Seite vorgetragenen Argument, die Steuergutschrift von 45 % könne nicht als Steuerausfall gegenüber dem normalen (von der Kommission bestimmten) Steuerbetrag angesehen werden, ist anzumerken, dass sich das normale Steuerniveau aus dem Steuersystem ergibt und nicht aus einer - insgeheim auf eine Steuerharmonisierung abzielenden - Entscheidung der Kommission. Hierzu sei auch auf die Mitteilung 98/C 384/03 Ziffer 9 zweiter Gedankenstrich verwiesen: "Erstens muss die Maßnahme dem Begünstigten einen Vorteil verschaffen, durch den seine normalerweise zu tragenden Belastungen vermindert werden. Ein solcher Vorteil kann durch eine Minderung der Steuerlast des Unternehmens auf verschiedene Weise gewährt werden, insbesondere [...] durch vollständige oder teilweise Ermäßigung des Steuerbetrags (Steuerbefreiung, Steuergutschrift usw.)". Bei der Steuergutschrift von 45 %, durch die die Steuerlast teilweise ermäßigt wird, ist dies eindeutig der Fall. Die vorstehende Argumentation ist somit nicht haltbar. (65) Drittens: Die Maßnahme muss den Wettbewerb oder den Handel zwischen den Mitgliedstaaten beeinträchtigen. Hierzu sei auf einen Bericht(19) über die Abhängigkeit der baskischen Wirtschaft vom Ausland verwiesen, dem zufolge die Exporte ins Ausland zwischen 1990 und 1995 nicht nur in absoluten, sondern vor allem in relativen Zahlen gegenüber den Lieferungen ins übrige Spanien zugenommen haben(20). Der Auslandsmarkt ist damit teilweise an die Stelle der Märkte im übrigen Spanien getreten. Einem anderen Bericht(21) über den Außenhandel des Baskenlands zufolge liegt die baskische "Exportquote" (Verhältnis zwischen Ausfuhren und Bruttoinlandsprodukt) mit 28,9 % über der deutschen Exportquote und der der übrigen europäischen Länder, die sich um 20 % bewegt. Im Zeitraum 1993-1998 wies die baskische Handelsbilanz danach einen deutlichen Überschuss auf. 1998 wurden für jede 100 ESP, die importiert wurden, 144 ESP exportiert. Kurzum, die baskische Wirtschaft ist sehr offen und stark auf den Export ausgerichtet. Aus diesen Merkmalen der baskischen