Markterschließungszuschuss: Lizenzinteresse rechtfertigt Aktivierung und Abschreibung

Amtlicher Leitsatz

1. Die Zahlung eines sogenannten Markterschließungszuschusses an eine ausländische (gegebenenfalls) "nahestehende" Gesellschaft kann dem Fremdvergleich standhalten und betrieblich veranlasst im Sinne des § 4 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sein, wenn damit höhere Lizenzeinnahmen erzielt werden sollen. Eine Entnahme im Sinne des § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG scheidet dann aus. 2. Für den Fremdvergleich im Rahmen der Abgrenzung zwischen einer Entnahme und betrieblich veranlassten Aufwendungen (§ 4 Abs. 1 Satz 2, Abs. 4 EStG) sowie im Rahmen des § 1 Abs. 1 des Außensteuergesetzes ‑‑AStG‑‑ (vor Einfügung des § 1 Abs. 3 AStG i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14.08.2007, BGBl I 2007, 1912) gelten jedenfalls im Ausgangspunkt dieselben Grundsätze. 3. Bei den Aufwendungen für die Erschließung eines ausländischen Markts kann es sich um Anschaffungskosten eines geschäftswertähnlichen immateriellen Wirtschaftsguts handeln. 4. Ein entgeltlicher Erwerb im Sinne des § 5 Abs. 2 EStG liegt auch dann vor, wenn das Wirtschaftsgut durch das Erwerbsgeschäft erstmals begründet (eingeräumt) wird (Bestätigung der Rechtsprechung).

Redaktioneller Kernsatz

Ein Markterschließungszuschuss kann durch das eigene Interesse der Lizenzgeberin an höheren Einnahmen betrieblich veranlasst und fremdüblich sein. Werden langfristig gesicherte wirtschaftliche Vorteile entgeltlich erworben, sind die Aufwendungen als immaterielles Wirtschaftsgut zu aktivieren und über dessen Nutzungsdauer abzuschreiben.

Redaktionelle Zusammenfassung · 868 Wörter

Die Entscheidung erklärt

Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 20. Mai 2026 im Verfahren IV R 37/23 die steuerliche Anerkennung eines Markterschließungszuschusses an eine französische Gesellschaft bestätigt. Die Zahlung diente aus Sicht der deutschen Lizenzgeberin dazu, ihre künftigen Lizenzeinnahmen abzusichern und zu erhöhen. Sie war deshalb betrieblich veranlasst und keine gewinnerhöhend zu erfassende Entnahme. Auch eine Einkünftekorrektur nach dem im Streitfall anwendbaren Außensteuergesetz lehnte der BFH ab. Der Zuschuss war allerdings nicht sofort abzugsfähig: Er bildete Anschaffungskosten eines immateriellen Markterschließungsrechts, das über 15 Jahre abzuschreiben war.

Die Klägerin war eine zu einer internationalen Unternehmensgruppe gehörende OHG und Inhaberin der weltweit genutzten Markenrechte. In den einzelnen Ländern bestanden Zentralgesellschaften, die Waren einkauften, lokale Vertriebsgesellschaften belieferten und weitere zentrale Funktionen übernahmen. Ihre Rechte erhielten sie durch Lizenzverträge mit der Klägerin. Dafür entrichteten sie umsatzabhängige Lizenzgebühren. Die wirtschaftliche Entwicklung der ausländischen Vertriebsaktivitäten beeinflusste somit unmittelbar die Einnahmen der Klägerin, obwohl diese nicht selbst Vertragspartnerin sämtlicher lokaler Vertriebsgesellschaften war. In Frankreich waren die betroffenen Vertriebsunternehmen über längere Zeit defizitär gewesen und sollten saniert sowie organisatorisch zusammengeführt werden.

Im Jahr 2004 vereinbarte die Klägerin mit der französischen Zentralgesellschaft einen Zuschuss zur Markterschließung. Die Mittel mussten an die französischen Vertriebsgesellschaften weitergereicht und für den Aufbau ihrer Vertriebsaktivitäten eingesetzt werden. Die Vereinbarung verband die Sanierung mit konkreten Zukunftspflichten: Die Rentabilität war anhand geplanter Umsätze nachzuweisen, und das Frankreich-Geschäft sollte für mindestens 15 Jahre fortgeführt werden. Bei unzureichenden Umsätzen konnte die Klägerin verstärkte Markterschließungsanstrengungen verlangen. Für eine vorzeitige Betriebseinstellung war eine zeitanteilige Rückzahlung vorgesehen. Die genaue Höhe des Zuschusses ist im veröffentlichten Urteil anonymisiert.

Die Klägerin hatte vor ihrer Zahlung eine Planrechnung erstellt. Die für 15 Jahre erwarteten Franchisegebühren überstiegen den Zuschuss sowohl nominal als auch nach der zugrunde gelegten Abzinsung. Außerdem dokumentierte sie die Geschäftsbeziehungen und die wirtschaftliche Funktion der Zahlung in ihrer Verrechnungspreisdokumentation. In ihrer Bilanz aktivierte sie einen Anspruch auf Weiterbetrieb des französischen Geschäfts und nahm Abschreibungen über 15 Jahre vor. Die Betriebsprüfung sah dagegen eine gesellschaftlich veranlasste Unterstützung anderer Gruppenunternehmen. Das Finanzamt erkannte die Abschreibungen nicht an; auch das Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern wies die Klage zunächst ab.

Der BFH beanstandete die Veranlassungsprüfung der Vorinstanz. Maßgeblich ist nach § 4 EStG, ob die Aufwendungen mit der eigenen Einkünfteerzielung der zahlenden Gesellschaft zusammenhängen. Dabei müssen sämtliche Umstände des Einzelfalls gewürdigt werden. Eine eigene betriebliche Veranlassung darf nicht allein deshalb verneint werden, weil zwischen der Zahlenden und den letztlich begünstigten Vertriebsgesellschaften keine unmittelbare Vertragsbeziehung besteht. Ebenso wenig schließt ein Sanierungszweck eine zugleich betrieblich motivierte Markterschließung aus. Die Klägerin erwartete aus dem gesicherten und ausgebauten französischen Vertrieb höhere eigene Lizenzgebühren; dieser Zusammenhang durfte nicht ausgeblendet werden.

Auch das Gewicht der einzelnen Motive hatte das Finanzgericht aus Sicht des BFH fehlerhaft bestimmt. Die vertraglichen Rentabilitätsnachweise, die langfristige Fortführungspflicht und die Rechte der Klägerin bei ausbleibendem Erfolg zeigten ein besonderes Eigeninteresse an der Marktversorgung. Der Markterschließungszweck trat deshalb nicht hinter ein allgemeines Gruppeninteresse zurück. Zwar entsprechen die Interessen eines Konzerns nicht automatisch den Interessen jeder einzelnen Gesellschaft. Hier bestand aber aufgrund der Lizenzstruktur eine enge Verbindung zwischen der wirtschaftlichen Entwicklung des französischen Markts und den Erträgen der deutschen Markenrechtsinhaberin. Diese konkrete Verbindung trug die steuerliche Anerkennung.

Der Zuschuss hielt auch dem Fremdvergleich stand. Wiederum war das Fehlen direkter Vertragsbeziehungen zu den lokalen Vertriebsgesellschaften kein entscheidender Einwand. Ebenso wenig durfte die fehlende Besicherung wie bei einem Darlehen bewertet werden: Bei einem verlorenen Zuschuss gibt es grundsätzlich keinen laufenden Rückzahlungsanspruch, der entsprechend abgesichert werden müsste. Die wirtschaftliche Gegenleistung lag hier in den zugesagten Markterschließungsmaßnahmen und der erwarteten Steigerung der Franchisegebühren. Die schlüssige Rentabilitätsberechnung sprach zugleich gegen einen überhöhten Zuschuss. Das Finanzamt hatte gegen dessen Höhe im Übrigen keine gesonderten Einwendungen erhoben.

Eine Korrektur nach § 1 AStG scheiterte ebenfalls am fremdüblichen Charakter der vereinbarten Bedingungen. Der BFH konnte deshalb offenlassen, ob alle weiteren Voraussetzungen, insbesondere das behauptete Näheverhältnis, überhaupt vorlagen. Ergänzend ordnete er die Klägerin nach ihrem Funktions- und Risikoprofil als Strategieträgerin der Unternehmensgruppe ein. Ihr waren die wesentlichen Markenrechte zuzurechnen; sie profitierte über die Lizenzgebühren von den ausländischen Umsätzen. Unter diesen Umständen war es nachvollziehbar, dass sie die Markterschließungskosten trug. Die Entscheidung bezieht sich insoweit auf die gesetzliche Fassung der streitigen Zeiträume und begründet keine unterschiedslose Anerkennung jeder konzerninternen Zuschusszahlung.

Die betriebliche Veranlassung beantwortete noch nicht die Frage des Abzugszeitpunkts. Der BFH sah in den vertraglich gesicherten Vorteilen ein eigenständiges, geschäftswertähnliches immaterielles Wirtschaftsgut. Die Klägerin hatte eine wirtschaftlich verwertbare Position erworben: den abgesicherten Weiterbetrieb des französischen Geschäfts mit entsprechenden Ertragschancen und Rückforderungsmöglichkeiten bei vorzeitiger Einstellung. Diese Position konnte jedenfalls zusammen mit dem Betrieb übertragen werden und hatte auch für einen möglichen Betriebserwerber einen eigenen Wert. Ein entgeltlicher Erwerb im Sinne des § 5 Absatz 2 EStG liegt auch vor, wenn das Wirtschaftsgut durch den Vertrag erstmals geschaffen wird.

Der Zuschuss war folglich als Anschaffungskosten zu aktivieren und nach § 7 EStG abzuschreiben. Die Nutzungsdauer von 15 Jahren entsprach dem vertraglich abgesicherten Garantiezeitraum; dagegen bestanden keine Bedenken. Der BFH gab der Klage im noch betroffenen Umfang statt und ordnete entsprechende Minderungen der Gewinnfeststellungen und Gewerbesteuermessbeträge an. Die konkrete Berechnung wurde dem Finanzamt übertragen, das auch die Verfahrenskosten trägt. Für vergleichbare Gestaltungen kommt es damit auf das nachweisbare eigene Ertragsinteresse, eine schlüssige wirtschaftliche Planung und den Inhalt der erworbenen Rechtsposition an. Die bloße Bezeichnung einer Zahlung als Zuschuss entscheidet über ihre steuerliche Behandlung noch nicht.