Schifffahrtsagentur einer deutschen KG: Besteuerungsrecht der Schweiz auch bei Gewerbesteuer

Redaktioneller Kernsatz

Der Bundesfinanzhof hat entschieden, dass Gewinne aus Agenturleistungen einer deutschen Kommanditgesellschaft unter die Schifffahrtsregel des Doppelbesteuerungsabkommens mit der Schweiz fallen können. Voraussetzung der entschiedenen Konstellation war, dass die Gesellschaft ausschließlich für den internationalen Schifffahrtsbetrieb ihres vermögensmäßig allein beteiligten Schweizer Mitunternehmers tätig wurde. Die Leistungen waren diesem Betrieb als unselbständiger Teil zuzurechnen. Das ausschließliche Besteuerungsrecht lag damit bei der Schweiz. Dies wirkte sich sowohl auf die Gewinnfeststellung als auch auf die Gewerbesteuer aus. Die Revision des Finanzamts blieb ohne Erfolg.

Redaktionelle Zusammenfassung · 817 Wörter

Die Entscheidung erklärt

Der Bundesfinanzhof hat entschieden, dass Gewinne aus Agenturleistungen einer deutschen Kommanditgesellschaft unter die Schifffahrtsregel des Doppelbesteuerungsabkommens mit der Schweiz fallen können. Voraussetzung der entschiedenen Konstellation war, dass die Gesellschaft ausschließlich für den internationalen Schifffahrtsbetrieb ihres vermögensmäßig allein beteiligten Schweizer Mitunternehmers tätig wurde. Die Leistungen waren diesem Betrieb als unselbständiger Teil zuzurechnen. Das ausschließliche Besteuerungsrecht lag damit bei der Schweiz. Dies wirkte sich sowohl auf die Gewinnfeststellung als auch auf die Gewerbesteuer aus. Die Revision des Finanzamts blieb ohne Erfolg.

Die Klägerin unterhielt einen Sitz und mehrere Niederlassungen in Deutschland sowie weitere Standorte im Ausland. Ihre einzige Kommanditistin war eine Kapitalgesellschaft mit Sitz und Geschäftsleitung in der Schweiz. Diese betrieb eigene und gecharterte Seeschiffe im internationalen Verkehr. Auch die Komplementärin hatte Sitz und Geschäftsleitung in der Schweiz, war aber nicht am Kapital der Klägerin beteiligt und erhielt eine Haftungsvergütung. Die Klägerin übernahm ausschließlich Agenturleistungen für die Kommanditistin. Insbesondere schloss sie in deren Namen und Auftrag Befrachtungsverträge und führte die Befrachtung durch.

Als Vergütung erhielt die Agentur ihre gesamten Kosten zuzüglich eines prozentualen Aufschlags ersetzt. Für das Streitjahr 2016 behandelte sie die daraus erzielten Einkünfte als nach dem Abkommen steuerfrei. Das Finanzamt folgte zunächst dieser Einordnung und stellte den laufenden Gesamthandsgewinn sowie den Gewerbesteuermessbetrag insoweit mit null Euro fest. Nach einer Außenprüfung änderte es jedoch seine Auffassung. Die deutsche Gesellschaft sei ein abkommensrechtlich gesondertes Unternehmen und betreibe selbst keine Seeschiffe. Deshalb müsse die allgemeine Betriebsstättenregel und nicht die besondere Schifffahrtsvorschrift angewandt werden.

Das Finanzamt erhöhte daraufhin die Besteuerungsgrundlagen und den Gewerbesteuermessbetrag. Im Einspruchsverfahren nahm es Einkünfte aus ausländischen Betriebsstätten teilweise wieder aus der Gewinnfeststellung heraus, hielt aber im Übrigen an der Besteuerung fest. Das Finanzgericht gab der anschließenden Klage statt. Gegen dieses Urteil wandte sich das Finanzamt mit der Revision. Der Bundesfinanzhof bestätigte das Ergebnis der Vorinstanz. Gegenstand der Prüfung zur Gewinnfeststellung war dabei allein der laufende Gesamthandsgewinn als selbständig anfechtbare Feststellung, nicht eine umfassende Neubewertung sämtlicher steuerlicher Positionen der beteiligten Gesellschaften.

Nach innerstaatlichem Recht bestand zunächst eine Grundlage für eine deutsche Besteuerung. Die Schweizer Kommanditistin erzielte als Mitunternehmerin gewerbliche Einkünfte über die deutsche Betriebsstätte der KG. Diese Betriebsstätte wurde ihr steuerlich zugerechnet. Das Doppelbesteuerungsabkommen begrenzte jedoch den nach nationalem Recht bestehenden Steuerzugriff. Bei der gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung dürfen nur diejenigen Gewinnanteile berücksichtigt werden, die bei den Mitunternehmern in Deutschland zu versteuern sind. Nach dem Abkommen steuerfreie Beträge müssen deshalb aus dem hier festzustellenden laufenden Gesamthandsgewinn ausgeschieden werden.

Abkommensberechtigt war nicht die KG selbst, sondern ihre in der Schweiz ansässige Kommanditistin. Personengesellschaften werden für das hier maßgebliche Abkommen transparent behandelt und sind keine eigenständig berechtigten Personen in dessen Sinne. Das von ihnen betriebene Unternehmen wird vielmehr ihren Gesellschaftern zugerechnet. Der Bundesfinanzhof unterscheidet damit zwischen der Gesellschaft als eigenständigem Subjekt der Gewinnermittlung und den Personen, denen die Einkünfte abkommensrechtlich zugeordnet werden. Dass die Agentur zivilrechtlich eine eigene organisatorische Einheit bildete, beantwortete die Frage nach dem einschlägigen Besteuerungsrecht noch nicht.

Art. 8 DBA-Schweiz geht der allgemeinen Regel für Unternehmensgewinne in Art. 7 vor. Gewinne aus dem Betrieb von Seeschiffen im internationalen Verkehr werden nach der für den Streitfall maßgeblichen Fassung grundsätzlich am Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung des Unternehmens besteuert. Erfasst sind nicht nur die unmittelbaren Beförderungsleistungen. Auch eng verbundene Vorbereitungs- und Hilfstätigkeiten können dazugehören. Für Agenturen bestimmt das Abkommen ausdrücklich eine entsprechende Einbeziehung, soweit ihre Tätigkeit unmittelbar mit dem Schifffahrtsbetrieb oder dem Zubringerdienst zusammenhängt. Dieser sachliche Zusammenhang war bei den Befrachtungsleistungen unstreitig gegeben.

Der Senat betont allerdings die Grenzen dieser Einordnung. Eine rechtlich selbständige Agentur ohne eigenen Schifffahrtsbetrieb fällt nicht schon wegen ihrer Kundenbeziehungen allgemein unter Art. 8. Im konkreten Fall bestanden jedoch besondere Verflechtungen: Die KG arbeitete ausschließlich für den Schifffahrtsbetrieb ihrer allein vermögensmäßig beteiligten Kommanditistin. Eine isolierte Betrachtung beider Tätigkeiten erschien deshalb künstlich. Würde die Schweizer Gesellschaft dieselben Leistungen durch eine eigene deutsche Betriebsstätte erbringen, wären sie ebenfalls der Schifffahrtsregel zuzuordnen. Allein die Einschaltung der transparenten KG rechtfertigte unter diesen Umständen kein anderes Ergebnis.

Ob eine getrennte Betrachtung von Gesellschaft und Gesellschafter abkommensrechtlich grundsätzlich immer ausscheidet, ließ der Bundesfinanzhof ausdrücklich offen. Seine Entscheidung trägt die besondere Konstellation ausschließlicher Agenturleistungen bei der festgestellten Beteiligungsstruktur. Dieses Ergebnis entspricht nach dem Urteil auch dem Zweck der Schifffahrtsregel, eine Aufteilung von Besteuerungsrechten auf zahlreiche Betriebsstätten zu vermeiden und die steuerliche Behandlung zu vereinfachen. Weder die besondere Abkommensvorschrift für internationale Betriebsgemeinschaften noch die Regel für auseinanderfallende Leitungs- und Wohnsitzorte erzwangen die vom Finanzamt vertretene generelle Trennung. Beide Bestimmungen regeln andere Sachverhalte und tragen keinen solchen Umkehrschluss.

Dieselbe Abkommenszuordnung wirkte sich auf die Gewerbesteuer aus. Deren Ausgangsgröße knüpft an den nach Einkommen- oder Körperschaftsteuerrecht maßgeblichen Gewinn an. Einkünfte, die aufgrund des Doppelbesteuerungsabkommens steuerfrei bleiben, gehen bereits auf dieser ersten Ermittlungsstufe nicht in den Gewerbeertrag ein. Zwar ist die gewerblich tätige Personengesellschaft selbst Schuldnerin der Gewerbesteuer. Daraus folgt aber keine eigene Abkommensberechtigung und auch kein Verlust des Schutzes ihrer Gesellschafter. Die KG kann sich vielmehr auf die Berechtigung der Schweizer Kommanditistin berufen. Die angegriffenen Erhöhungen waren somit rechtsfehlerhaft; das Finanzamt trägt die Kosten des Revisionsverfahrens.