Ist-Besteuerung für Freiberufler: Freiwilliger Betriebsvermögensvergleich schließt besondere Begünstigung aus

Redaktioneller Kernsatz

Der Bundesfinanzhof hat einer Partnerschaft von Rechtsanwälten, Wirtschaftsprüfern und Steuerberatern die beantragte Ist-Besteuerung ab 2021 versagt. Freiberufler können die besondere Erlaubnis zur Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten nicht beanspruchen, wenn sie ihren steuerlichen Gewinn freiwillig durch Betriebsvermögensvergleich ermitteln. Der Senat hält damit an seiner bisherigen Rechtsprechung fest und präzisiert zugleich deren Reichweite: Bloße zusätzliche Aufzeichnungen oder Offene-Posten-Listen reichen für den Ausschluss nicht aus. Entscheidend ist die Buchführung mit regelmäßigen Abschlüssen für die steuerliche Gewinnermittlung. Die Revision der Partnerschaft wurde zurückgewiesen.

Redaktionelle Zusammenfassung · 824 Wörter

Die Entscheidung erklärt

Der Bundesfinanzhof hat einer Partnerschaft von Rechtsanwälten, Wirtschaftsprüfern und Steuerberatern die beantragte Ist-Besteuerung ab 2021 versagt. Freiberufler können die besondere Erlaubnis zur Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten nicht beanspruchen, wenn sie ihren steuerlichen Gewinn freiwillig durch Betriebsvermögensvergleich ermitteln. Der Senat hält damit an seiner bisherigen Rechtsprechung fest und präzisiert zugleich deren Reichweite: Bloße zusätzliche Aufzeichnungen oder Offene-Posten-Listen reichen für den Ausschluss nicht aus. Entscheidend ist die Buchführung mit regelmäßigen Abschlüssen für die steuerliche Gewinnermittlung. Die Revision der Partnerschaft wurde zurückgewiesen.

Die Klägerin ermittelte ihren handels- und steuerrechtlichen Gewinn seit Aufnahme ihrer Tätigkeit im Jahr 2006 durch Betriebsvermögensvergleich. Ihre Umsätze lagen durchgehend über der jeweils geltenden allgemeinen Umsatzgrenze für die Ist-Besteuerung. Dennoch versteuerte sie ihre Umsätze zunächst nach vereinnahmten Entgelten, ohne dass das Finanzamt dies beanstandete. Im September 2020 widerrief die Behörde die bisherige Gestattung mit Wirkung ab 2019. Über diesen Widerruf wurde in einem gesonderten Verfahren gestritten. Gegenstand des vorliegenden Urteils war hingegen der zusätzlich gestellte Antrag auf Gestattung für sämtliche Besteuerungszeiträume ab Januar 2021.

Die Partnerschaft berief sich vor allem auf den Gesetzeswortlaut. Dieser nennt bei der besonderen Regelung für Freiberufler nicht ausdrücklich den Ausschluss freiwilliger Buchführung. Außerdem meinte sie, die Begünstigung solle Liquiditätsnachteile freiberuflicher Dienstleister ausgleichen. Wer Umsatzsteuer bereits vor Zahlung des Kunden abführen müsse, finanziere diese vor. Aus Sicht der Klägerin durfte die gewählte Gewinnermittlung daran nichts ändern. Das Finanzgericht wies ihre unmittelbar erhobene Sprungklage ab. Auch der Bundesfinanzhof sah keinen Anspruch auf die beantragte Erlaubnis und bestätigte die Ablehnung des Finanzamts.

Bei der Soll-Besteuerung knüpft die Umsatzsteuer grundsätzlich an die ausgeführte Leistung und die vereinbarten Entgelte an. Die Ist-Besteuerung verschiebt die Berechnung demgegenüber auf die Vereinnahmung des Entgelts. Das Umsatzsteuergesetz eröffnet hierfür verschiedene selbständige Zugangswege. Die besondere Vorschrift für Umsätze aus freiberuflicher Tätigkeit ist nach dem Senat im Zusammenhang mit den einkommensteuerlichen Aufzeichnungspflichten auszulegen. Ihr Zweck liegt darin, Unternehmern mit Einnahmenüberschussrechnung keine weitergehenden Aufzeichnungen allein für die Umsatzsteuer aufzuerlegen. Dieser Zusammenhang erklärt, weshalb eine vollständige steuerliche Bilanzierung anders behandelt wird.

Die Entstehungsgeschichte bestätigt nach dem Gericht diese Begrenzung. Die Regelung für Freiberufler wurde im Zusammenhang mit dem Übergang zur Abgabenordnung 1977 eingeführt. Zuvor beruhte deren Zugang zur Ist-Besteuerung auf einer Befreiung von bestimmten Buchführungspflichten. Als diese Pflichten für Angehörige freier Berufe entfielen, musste der bisherige Zugang gesetzlich gesichert werden. Damit sollte keine uneingeschränkte Sonderregel für sämtliche Freiberufler unabhängig von ihrer Gewinnermittlung geschaffen werden. Vielmehr ging es um den Gleichlauf zwischen vereinfachter einkommensteuerlicher Gewinnermittlung und umsatzsteuerlichen Aufzeichnungen. Die historischen Materialien trugen die weitergehende Auslegung der Klägerin nicht.

Besonderes Gewicht legte der Senat auf den unionsrechtlichen Grundsatz der steuerlichen Neutralität. Gleichartige Umsätze sollen hinsichtlich der Umsatzsteuer nicht allein wegen der Rechtsform unterschiedlich behandelt werden. Eine Steuerberatungs-GmbH fällt wegen ihrer Rechtsform und ihrer Buchführungspflicht nicht unter die besondere Freiberuflerregelung. Führt eine Einzelkanzlei oder Sozietät für dieselben Umsätze ebenfalls Bücher und erstellt steuerliche Abschlüsse, rechtfertigt die Freiwilligkeit dieser Entscheidung keine andere Behandlung. Verpflichtende und freiwillige Buchführung sind insoweit gleichzustellen. Auch verfassungsrechtliche Gleichheitsanforderungen sprechen dafür, die Begünstigung in diesem Sinne begrenzt auszulegen.

Der Ausschluss erfasst allerdings nicht jede Form zusätzlicher Dokumentation. Ein nicht buchführungspflichtiger Freiberufler darf Aufzeichnungen für betriebliche Zwecke führen und seinen steuerlichen Gewinn dennoch durch Einnahmenüberschussrechnung ermitteln. Er muss solche Unterlagen nicht automatisch zu einer abgeschlossenen kaufmännischen Buchführung ausbauen. Auch die Erfassung offener Kundenforderungen in einem entsprechenden Programm schließt die Einnahmenüberschussrechnung und den Zugang zur besonderen Ist-Besteuerung nicht aus. Maßgeblich ist, ob Bücher und regelmäßige Abschlüsse tatsächlich für die Besteuerung zugrunde gelegt werden. Damit präzisierte der Senat frühere Formulierungen zur sogenannten Forderungsbuchhaltung.

Diese Unterscheidung widerlegte zugleich den behaupteten Widerspruch in der Verwaltungspraxis. Wenn das Finanzamt Freiberuflern mit zusätzlichen Aufzeichnungen, aber ohne steuerlichen Betriebsvermögensvergleich, die Ist-Besteuerung gestattet, ist das mit der Rechtsprechung vereinbar. Die Klägerin gehörte nicht zu dieser Gruppe. Soweit sie eine Begünstigung tatsächlich bilanzierender Vergleichsunternehmen behauptete, konnte sie daraus ebenfalls keinen Anspruch ableiten. Eine gesetzwidrige Verwaltungspraxis muss nicht aus Gleichheitsgründen auf weitere Fälle ausgedehnt werden. Ein strukturelles Vollzugsdefizit war durch den Hinweis auf unterschiedlich geführte Aufzeichnungen somit nicht aufgezeigt.

Für die zeitliche Beurteilung ist außerdem zu berücksichtigen, dass Umsatzsteuer bereits während des laufenden Jahres entsteht. Die einkommensteuerliche Wahl des Betriebsvermögensvergleichs wird zwar erst durch entsprechende Buchführung und Abschlüsse vollständig umgesetzt. Für die Gestattung der Ist-Besteuerung kommt es aber darauf an, wie das Wahlrecht vor dem jeweiligen Besteuerungszeitraum ausgeübt wurde und ob der Unternehmer daran festhalten will. Diese Umstände sind bei Erlaubnis und möglicher Aufhebung zu beachten. Ob eine Gestattung mit einer darauf bezogenen Auflage verbunden werden kann, musste der Senat im konkreten Fall nicht entscheiden.

Die weiteren Einwände änderten das Ergebnis nicht. Der umsatzabhängige allgemeine Zugangsweg zur Ist-Besteuerung bleibt von der Gewinnermittlungsart unabhängig; seine Grenze hatte die Klägerin jedoch überschritten. Eine neuere Sonderregel für juristische Personen des öffentlichen Rechts erweiterte die Freiberuflerregelung ebenso wenig wie spätere Änderungen beim Vorsteuerabzug. Auch das ruhende Verfahren über den früheren Widerruf verschaffte der Partnerschaft keine wirksame Gestattung ab 2021. Selbst bei Annahme eines Dauerverwaltungsakts wäre dessen Wirkung durch den Widerruf beseitigt gewesen; eine entgegenstehende einstweilige Anordnung lag nicht vor. Die Klägerin trägt die Kosten ihrer erfolglosen Revision.