Treuhand über KG-Anteile: Späterer unmittelbarer Anteilserwerb bleibt grunderwerbsteuerpflichtig

Redaktioneller Kernsatz

Der Bundesfinanzhof hat entschieden, dass eine vorübergehende Treuhand an Gesellschaftsanteilen den späteren unmittelbaren Erwerb dieser Anteile nicht von der Grunderwerbsteuer ausnimmt. Die Erwerber wurden erst mit dem zivilrechtlich wirksamen Übergang neue Gesellschafter der grundbesitzenden KG. Die Grundstücke waren der Gesellschaft weiterhin grunderwerbsteuerrechtlich zuzurechnen. Weder die frühere wirtschaftliche Beteiligung als Treugeber noch eine bereits erfolgte Besteuerung der Treuhandvereinbarung änderte daran etwas. Auf die Revision des Finanzamts hob der Senat das stattgebende Finanzgerichtsurteil auf und wies die Klage ab. Die Steuerfestsetzung für den späteren Gesellschafterwechsel blieb bestehen.

Redaktionelle Zusammenfassung · 901 Wörter

Die Entscheidung erklärt

Der Bundesfinanzhof hat entschieden, dass eine vorübergehende Treuhand an Gesellschaftsanteilen den späteren unmittelbaren Erwerb dieser Anteile nicht von der Grunderwerbsteuer ausnimmt. Die Erwerber wurden erst mit dem zivilrechtlich wirksamen Übergang neue Gesellschafter der grundbesitzenden KG. Die Grundstücke waren der Gesellschaft weiterhin grunderwerbsteuerrechtlich zuzurechnen. Weder die frühere wirtschaftliche Beteiligung als Treugeber noch eine bereits erfolgte Besteuerung der Treuhandvereinbarung änderte daran etwas. Auf die Revision des Finanzamts hob der Senat das stattgebende Finanzgerichtsurteil auf und wies die Klage ab. Die Steuerfestsetzung für den späteren Gesellschafterwechsel blieb bestehen.

Die Klägerin war eine grundbesitzende GmbH & Co. KG. Ihre Komplementär-GmbH war nicht am Gesellschaftsvermögen beteiligt; sämtliche Kommanditanteile hielten natürliche Personen. Mit notariellem Vertrag vom 19. November 2013 verkauften diese ihre Anteile für insgesamt 15 Millionen Euro an zwei Erwerber. A sollte siebzig Prozent, B dreißig Prozent erhalten. Der rechtliche Übergang stand unter den aufschiebenden Bedingungen der Kaufpreishinterlegung und der Eintragung des Gesellschafterwechsels im Handelsregister. Zugleich vereinbarten die Parteien eine wirtschaftliche Wirkung zum Jahresbeginn 2013. Bis zum Eintritt der Bedingungen sollten die bisherigen Kommanditisten ihre Anteile treuhänderisch für die Käufer halten.

Nach Hinterlegung des Kaufpreises wurden A und B am 28. Februar 2014 als neue Kommanditisten eingetragen. Das Finanzamt sah sowohl in der vorherigen Begründung der Treuhand als auch im späteren unmittelbaren Gesellschafterwechsel steuerbare Vorgänge. Für die Treuhandvereinbarung setzte es nach Änderungen zuletzt 26.957 Euro Grunderwerbsteuer fest. Den zunächst dagegen gerichteten Einspruch nahm die KG zurück. Gegenstand des entschiedenen Verfahrens war dagegen die weitere Festsetzung von 27.022 Euro für den Übergang der unmittelbaren Gesellschafterstellung im Februar 2014. Die KG hielt diese zweite Besteuerung für unzulässig und berief sich hilfsweise auf Steuerbefreiungen.

Das Finanzgericht hatte angenommen, die Grundstücke seien beim späteren Wechsel nicht mehr der KG zuzurechnen gewesen. Bereits die Treuhandvereinbarung habe einen steuerbaren Vorgang ausgelöst und damit die ursprüngliche Zuordnung beendet. Dieser Begründung widersprach der Bundesfinanzhof. Nach der für 2014 maßgeblichen Vorschrift gilt ein bestimmter Wechsel im Gesellschafterbestand einer grundbesitzenden Personengesellschaft als Grundstücksübertragung auf eine neue Gesellschaft. Erforderlich war damals ein Übergang von mindestens 95 Prozent der Anteile innerhalb von fünf Jahren. Hier wechselten sämtliche Kommanditanteile. Die Voraussetzungen waren mit Eintritt der vertraglich vereinbarten Bedingungen und damit dem wirksamen rechtlichen Anteilserwerb erfüllt.

Ob jemand bei einem unmittelbaren Gesellschafterwechsel neu eintritt, richtet sich nach dem Zivilrecht. Die vorherige wirtschaftliche Stellung aufgrund einer Treuhand reicht nicht aus, um den Erwerber bereits als Altgesellschafter zu behandeln. Solange der Anteil beim Treuhänder liegt, bleibt dieser zivilrechtlich Mitglied der Gesellschaft. Erst durch die Übertragung an den Treugeber wird Letzterer selbst unmittelbarer Gesellschafter. Die steuerliche wirtschaftliche Zurechnung nach der Abgabenordnung beantwortet diese Frage nicht anders. Das gilt unabhängig davon, ob die Begründung der Treuhand ihrerseits bereits einen steuerbaren mittelbaren Wechsel ausgelöst hatte. Wirtschaftliche Nähe und unmittelbare Mitgliedschaft sind insoweit getrennt zu beurteilen.

Ebenso blieb die grunderwerbsteuerrechtliche Zuordnung der Grundstücke zur KG bestehen. Sie hatte die Grundstücke früher selbst erworben und dadurch entsprechende Erwerbstatbestände verwirklicht. Ein fingierter Grundstückserwerb infolge eines Gesellschafterwechsels nach § 1 Absatz 2a Grunderwerbsteuergesetz lässt diese Zuordnung nicht entfallen. Die Vorschrift behandelt den Vorgang steuerlich wie einen Erwerb durch eine neue Gesellschaft, weist deren Grundstücke aber nicht unmittelbar den Anteilskäufern zu. Deshalb konnte offenbleiben, ob die vorgelagerte Treuhandvereinbarung tatsächlich sämtliche Voraussetzungen dieses Tatbestands erfüllt hatte. Selbst wenn dies der Fall gewesen wäre, wäre die Grundstückszuordnung für den späteren Vorgang erhalten geblieben.

Auch eine anderweitige Übertragung der wirtschaftlichen Verwertungsbefugnis an den Grundstücken lag nicht vor. § 1 Absatz 2 erfasst bestimmte Vorgänge, durch die eine andere Person ein Grundstück auf eigene Rechnung verwerten kann, ohne bereits einen Übereignungsanspruch zu erhalten. Dafür müssen sich die eingeräumten Befugnisse aber unmittelbar auf das Grundstück beziehen. Eine allein über Gesellschaftsanteile vereinbarte Treuhand genügt nicht. A und B konnten ihre Rechte aus dem Vertrag nur im Innenverhältnis gegenüber den bisherigen Kommanditisten geltend machen. Sie erhielten dadurch keine eigenen unmittelbaren Verfügungsbefugnisse über die Grundstücke der KG. Anteilsebene und Grundstücksebene durften daher nicht gleichgesetzt werden.

Die Steuerbefreiung für bestimmte Übertragungen zwischen Gesamthandsgemeinschaften half ebenfalls nicht. Sie setzt eine entsprechende Identität der vermögensmäßig beteiligten Gesellschafter vor und nach dem Erwerb voraus. Zwar kann diese Befreiung grundsätzlich auch auf den fingierten Grundstückserwerb durch einen Gesellschafterwechsel angewandt werden. Die Käufer waren vor dem unmittelbaren Anteilserwerb jedoch nicht selbst am Gesamthandsvermögen beteiligt. Diese Stellung hatten weiterhin die bisherigen Kommanditisten als Treuhänder. Das schuldrechtliche Treuhandverhältnis vermittelt dem Treugeber für diese Befreiung keine entsprechende Beteiligung. Es unterscheidet sich insoweit von einer Beteiligung über mehrere rechtlich verbundene Personengesellschaften.

Schließlich lag kein steuerfreier Rückerwerb bei Auflösung eines Treuhandverhältnisses vor. Die dafür vorgesehene Befreiung kann unter bestimmten Voraussetzungen auch bei Anteilen an einer grundbesitzenden Personengesellschaft greifen. Erforderlich ist aber, dass der Treugeber eine Rechtsposition zurückerhält, die er zuvor auf den Treuhänder übertragen hatte. A und B waren zuvor nie unmittelbare Gesellschafter der Klägerin gewesen. Sie erwarben diese Stellung erst im Februar 2014. Die Beendigung der zwischenzeitlichen Treuhand war deshalb kein Rückerwerb, sondern der erstmalige unmittelbare Anteilserwerb. Die wirtschaftliche Zielsetzung eines einheitlichen Kaufvorgangs ersetzte diese gesetzliche Voraussetzung nicht.

Der Einwand einer unbillig erscheinenden doppelten Belastung führte somit nicht zur Aufhebung des angefochtenen Bescheids. Der Senat prüfte die einzelnen gesetzlichen Tatbestände und Befreiungen nach ihren jeweils unterschiedlichen Zuordnungsmaßstäben. Da die Sache entscheidungsreif war, verwies er sie nicht an das Finanzgericht zurück, sondern wies die Klage selbst ab. Die KG trägt die Kosten des gesamten Verfahrens. Das Urteil betrifft die konkrete Gestaltung mit vorgeschalteter Anteilstreuhand und anschließendem erstmaligem unmittelbarem Erwerb. Es erklärt nicht jeden Vorgang bei Beendigung einer Treuhand für steuerpflichtig, sondern grenzt diesen Fall von einem echten Rückerwerb ab.